Sentenza n. 243/1982

ha pronunciato la seguente SENTENZA nei giudizi riuniti di legittimità costituzionale dell'art. 44 del

d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 636 (Revisione della disciplina del

contenzioso tributario), in rif. agli artt. 650, 426 e 435 cod. proc.

civ. e degli artt. 10, secondo comma, n. 14, e 15 della legge 9 ottobre

1971, n. 825, promossi con ordinanze emesse in data 21 febbraio 1980

dalla Commissione tributaria centrale, 27 marzo 1980 dalla Commissione

tributaria di primo grado di Lodi, 18 marzo 1980 dalla Commissione

tributaria di secondo grado di Siracusa, 30 giugno 1980 dalla

Commissione tributaria di primo grado di Torino (n. 18 ordinanze) e 16

maggio 1978 dalla Commissione tributaria di primo grado di Roma,

iscritte rispettivamente ai nn. 493 del registro ordinanze 1980, 123,

311, da 365 a 381 e 801 del registro ordinanze 1981 e 166 del registro

ordinanze 1982 e pubblicate nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica

nn. 263 dell'anno 1980, 165, 262 e 276 dell'anno 1981 e 68 e 248

dell'anno 1982.

Visti gli atti di costituzione della S.p.a. Immobiliare Marte e

della S.a.s. SAIPA e l'atto di intervento del Presidente del Consiglio

dei ministri;

udito nell'udienza pubblica del 1 dicembre 1982 il Giudice relatore

Oronzo Reale;

udito l'avvocato dello Stato Carlo Salimei, per il Presidente del

Consiglio dei ministri.

Ritenuto in fatto :

1. - Con diciotto ordinanze identiche quanto alla motivazione e

prive di ogni cenno alla rilevanza (nn. da 365 a 381 del reg. ord.

1981), la Commissione tributaria di primo grado di Torino solleva

questione di legittimità costituzionale, in relazione agli artt. 3, 24

e 76 della Costituzione, degli artt. 44 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n.

636 e 10, secondo comma, n. 14, e 15 della legge 9 ottobre 1971, n.

825.

Il giudice a quo non condivide infatti le ragioni poste a base

della sentenza n. 63 del 1977 della Corte, che dichiarava la

infondatezza delle questioni, e le sottopone a critica negando

innanzitutto validità al rilievo, fatto dalla Corte, sulla necessità

di eliminare un arretrato di vecchia data e di grande mole, imputabile

anche e soprattutto ai contribuenti per l'abituale ed abusiva prassi

dei ricorsi proposti solo a scopo interruttivo o dilatorio.

Quanto alle giustificazioni della norma impugnata, desunte dalla

particolarità del processo tributario, generalmente inteso come

"processo di impugnazione degli accertamenti fiscali da parte dei

ricorrenti", il collegio a quo ne nega la validità osservando che

sempre nel processo occorre assicurare una effettiva uguaglianza dei

poteri ed obblighi delle parti; in caso contrario sarebbe violato il

principio del contraddittorio, con lesione dei principi

costituzionalmente garantiti dagli artt. 3 e 24 della Costituzione. E

tale diseguaglianza apparirebbe ancor più accentuata

"nell'applicazione della norma ai giudizi di fronte alle Commissioni di

secondo e terzo (sic) grado" in quanto eguale sarebbe l'interesse

dell'ufficio o del contribuente, a seconda dell'esito del giudizio di

primo grado, alla prosecuzione del processo.

Infine, la Commissione tributaria, preso atto della parte della

sentenza n. 63 del 1977 in cui è stato escluso il contrasto fra l'art.

44 citato e l'art. 76 Cost., dubita della costituzionalità, riferita

allo stesso art. 76 Cost., degli artt. 10 e 15 della legge delega n.

825 del 1971, perché essi non prevedono alcunché a proposito

dell'onere ravvisabile nell'art. 44.

Si sono costituite l'Immobiliare Marte S.p.a. (n. 366 del reg. ord.

1981) e la SAIPA S.a.s. (n. 376 del reg. ord. 1981) aderendo alle

ragioni contenute nell'ordinanza e chiedendo pertanto che la Corte

dichiari fondata la questione di legittimità costituzionale sollevata

dalla Commissione tributaria di primo grado di Torino.

2. - Con ordinanza datata 21 febbraio 1980 (n. 493 del reg. ord.

1980) la Commissione tributaria centrale ha sollevato questione di

legittimità costituzionale dello stesso comma dell'art. 44 citato,

previo compiuto esame della rilevanza della questione stessa, nella

parte in cui impone l'onere di presentare l'istanza di trattazione

anche nel caso in cui l'originario ricorrente sia defunto e il suo

avente causa non sia a conoscenza della presentazione del ricorso.

La Commissione esclude che nella specie possa trovare applicazione

l'art. 31 dello stesso d.P.R. 636 del 1972, atteso che la proroga di

sei mesi ivi prevista per tutti i termini del procedimento a favore

degli eredi del contribuente opera in riferimento ai soli termini

pendenti alla data di morte del contribuente, mentre nel caso di specie

a tale data il termine non aveva ancora avuto decorrenza, ed anzi

sarebbe stato imposto direttamente nei riguardi degli aventi causa.

Tale disposizione sarebbe pertanto in contrasto con l'art. 24 Cost. per

violazione del diritto di difesa dell'erede ed anche con l'art. 3 Cost.

per irrazionale imposizione di un medesimo onere in presenza di

situazioni oggettivamente diverse.

Ha spiegato intervento il Presidente del Consiglio dei ministri,

rappresentato dall'Avvocatura generale dello Stato, chiedendo che la

proposta questione venga dichiarata infondata.

Ad avviso dell'Avvocatura, infatti, con la più volte ricordata

sentenza n. 63 del 1977 la Corte, nel dichiarare l'illegittimità

costituzionale dell'art. 31 del d.P.R. n. 636 del 1972 nella parte in

cui non estendeva al curatore del contribuente fallito la facoltà di

usufruire della proroga dei termini ivi prevista per l'erede, avrebbe

implicitamente riconosciuto la costituzionalità dell'art. 31

relativamente alla posizione degli eredi del contribuente.

Ma il caso prospettato dalla Commissione tributaria centrale,

secondo la quale la norma di cui all'art. 31 non sarebbe applicabile ai

termini che non erano ancora iniziati a decorrere dalla data della

morte del contribuente e pertanto incostituzionale sarebbe l'art. 44

che riserva l'onere dell'istanza di trattazione anche agli eredi

inconsapevoli, negli stessi termini previsti per il contribuente

tuttora in vita, sarebbe frutto di un equivoco.

Nel caso di specie, infatti, essendosi la successione aperta nel

1967, si ha "il pieno e normale subentro dell'erede nel rapporto

processuale allora già pendente"; sarebbe dunque un ingiustificato

privilegio quello di accordare all'erede la trattazione del ricorso del

dante causa prescindendo dalla istanza, in quanto tale concessione si

porrebbe in contrasto ingiustificato con la generale disciplina della

successione ereditaria che, "attraverso l'istituto dell'accettazione",

garantirebbe pienamente l'erede circa l'effettiva e reale consistenza

dell'eredità cui è chiamato.

3. - Con ordinanza datata 27 marzo 1980 (n. 123 del reg. ord. 1981)

la Commissione tributaria di primo grado di Lodi sollevava questione

incidentale di legittimità costituzionale del terzo comma dell'art. 44

del d.P.R. n. 636 del 1972, assumendo che la norma stessa si porrebbe

in contrasto con l'art. 3 Cost. nella parte in cui, a differenza di

quanto previsto nell'art. 650 c.p.c., non prevede una riammissione in

termini per causa di forza maggiore o di caso fortuito.

La stessa Commissione dubita altresì che la norma de qua sia in

contrasto con gli artt. 3 e 24 Cost. nella parte in cui non distingue

(ai fini dell'onere di presentazione dell'istanza) tra i ricorsi privi

di motivi e quelli che tali motivi già contenevano esplicitamente.

Nel secondo caso, il ricorso sarebbe già stato perfetto e

l'imposizione di un onere siffatto sarebbe di difficile osservanza se

non vessatorio. Con l'art. 44 del d.P.R. n. 636 del 1972 sarebbe

quindi imposto al ricorrente un onere superiore al limite della normale

diligenza in contrasto con il criterio della legge delega di informare

la nuova normativa alla tutela del contribuente. Nell'ordinanza manca

ogni dichiarazione della rilevanza della questione sollevata.

Non si aveva intervento del Presidente del Consiglio né

costituzione di parti private.

4 - Con ordinanza datata 18 marzo 1980 (n. 311 del reg. ord. 1981),

la Commissione tributaria di secondo grado di Siracusa ha sollevato

questione incidentale di legittimità costituzionale del terzo comma

dell'art. 44 del d.P.R. n. 636 del 1972 per preteso contrasto con

l'art. 76 Cost.

Sostanzialmente, si assume, nella legge delega mancava ogni accenno

ai procedimenti pendenti; l'aver previsto una sanzione rigida come la

estinzione del processo in mancanza dell'adempimento di un onere prima

insussistente costituirebbe, ad avviso del collegio a quo, pur nella

ritenuta autonomia dell'esecutivo nel dar corpo alle direttive del

legislatore delegante, una violazione dell'art. 76 Cost., proprio in

quanto nella legge delega non era contenuta alcuna previsione neppure

generica circa la "successione di competenze" tra le "antiche

Commissioni e le nuove che si andavano a costituire".

La previsione della decadenza dal ricorso in danno del contribuente

che non abbia provveduto nei termini a presentare istanza di

trattazione si risolverebbe pertanto in un esercizio di fatto da parte

del Governo del potere legislativo, cosa questa che si definisce

arbitraria ed in sicuro conflitto con l'art. 76 Cost.

5. - Con ordinanza datata 16 maggio 1978, la Commissione tributaria

di primo grado di Roma (n. 166 del reg. ord. 1982), solleva pure

questione di costituzionalità del più volte citato art. 44 del d.P.R.

n. 636 del 1972, nella parte in cui detta norma impone l'onere di

presentare l'istanza di trattazione, con la conseguenza dell'estinzione

del processo in caso di mancato adempimento, sia nel caso in cui il

contribuente sia assistito da un difensore tecnico, sia nel caso di un

contribuente che si difenda personalmente. Tale parità di trattamento

di situazioni diverse si risolverebbe in una lesione dell'art. 3 Cost.

in quanto sarebbe assolutamente ingiustificata ed irrazionale. A

sostegno di tale tesi il collegio a quo svolge considerazioni attinenti

in parte alle caratteristiche proprie del processo tributario ed in

parte allo specifico problema sollevato, osservando che sarebbe

contrastante con la riconosciuta (ex lege) facoltà di difendersi

personalmente la rigorosa sanzione prevista dall'art. 44 per un

inadempimento meramente formale; se infatti il difensore tecnico ha per

un verso l'obbligo professionale di tenersi al corrente delle

innovazioni legislative concernenti la materia (che peraltro incombe

anche sul cittadino, che non può addurre la sua ignoranza della

legge), sarebbe, per dovere professionale, più facile per il difensore

ricordare la pendenza di un procedimento per il quale egli è stato

officiato e che deve seguire nel suo iter.

Non si aveva costituzione di parti né intervento del Presidente

del Consiglio dei ministri. Considerato in diritto :

1. - Le ventidue ordinanze indicate in epigrafe e riassunte in

narrativa sollevano questioni di legittimità costituzionale in parte

identiche, in parte sostanzialmente simili. I relativi giudizi,

pertanto, possono essere esaminati e decisi con unica sentenza.

2. - Nelle diciotto ordinanze della Commissione tributaria di primo

grado di Torino (nn. 365-381 e 801 del reg. ord. 1981) si chiede alla

Corte di dichiarare, in difformità da sue precedenti pronunzie, e

cioè dalla sentenza n. 63 del 1977 e successive ordinanze,

l'illegittimità costituzionale dell'art. 44 del d.P.R. 26 ottobre

1972, n. 636, nonché dell'art. 10, secondo comma, n. 14, e dell'art.

15 della legge delega 29 ottobre 1971, n. 825, in quanto il citato art.

44 dispone, senza che ciò sia stato previsto nelle citate norme della

legge delega, che il contribuente deve chiedere con istanza alla

Commissione competente ed entro sei mesi dal termine fissato dalla

legge (e, per effetto della legge 2 agosto 1974, n. 350, entro il 31

dicembre 1974), la trattazione del ricorso o della impugnazione da lui

proposta; e che in difetto di tale istanza il processo è dichiarato

estinto.

Le ordinanze, tutte identiche, della Commissione di Torino

espongono con larghezza i vari profili della ritenuta illegittimità

costituzionale della norma, ma non contengono né nel dispositivo, né

nella motivazione, indicazione alcuna della rilevanza della questione

sollevata, né riferimento alcuno alle situazioni concrete rispetto

alle quali la rilevanza andava verificata.

Pertanto, in conformità della costante giurisprudenza della Corte

le questioni vanno dichiarate inammissibili.

3. - Con l'ordinanza in data 27 marzo 1980 (n. 123 del reg. ord.

1981) la Commissione tributaria di primo grado di Lodi denuncia la

incostituzionalità "dell'art. 44 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 636 con

riferimento alla legge delega all'art. 650 c.p.c. e agli artt. 426 e

435 c.p.c. in relazione agli artt. 2-24-76 della Costituzione", "nella

parte (è specificato in motivazione) in cui non prevede la

possibilità di una remissione in termini per causa di forza maggiore o

per caso fortuito"; e inoltre "nella parte in cui non prevede una

distinzione tra i ricorsi privi dell'indicazione dei motivi e quindi

presentati a fini dilatori... ed i ricorsi che tali motivi già

contenevano specificamente e che pertanto potevano comunque essere

fatti oggetto di esame da parte delle insediate Commissioni,

indipendentemente dalla presentazione della istanza ex art. 44".

Senonché non solo il giudice a quo non dichiara la rilevanza della

questione, ma nella ordinanza non è dato rinvenire cenno alcuno

all'esistenza di un caso di forza maggiore o di un caso fortuito o ad

un ricorso specificamente motivato, costituente, l'uno o l'altro, il

presupposto della rilevanza della questione sollevata.

Pertanto, anche la questione sollevata dalla Commissione di Lodi

deve essere dichiarata inammissibile (art. 23 della legge n. 87 del

1953).

4. - La Commissione tributaria centrale con l'ordinanza 21 febbraio

1980 (n. 493 del reg. ord. 1980) ha prospettato, d'ufficio, la

questione di legittimità costituzionale del più volte citato art. 44

del d.P.R. n. 636 del 1972 sotto lo specifico profilo della

incostituzionalità dell'"obbligo di nuovi adempimenti (cioè della

presentazione della istanza di trattazione del ricorso)... imposto non

all'originario ricorrente, ma al suo avente causa, che della pendenza

del ricorso non è a conoscenza". La Commissione centrale ritiene che

in tale ipotesi non sia appagante e risolutivo quanto la Corte aveva

dichiarato nella sentenza n. 63 del 1977, e cioè che l'art. 24 della

Costituzione "non preclude al legislatore, nell'occasione della riforma

di un ordinamento processuale, la facoltà di introdurre, con norme

eccezionali e transitorie, nuovi adempimenti in relazione ai giudizi

pendenti, ad essi condizionando l'ulteriore prosecuzione dei giudizi

stessi". Senonché, è da rilevare innanzitutto, come fa l'Avvocatura

dello Stato, che nella citata sentenza la Corte, esaminando l'ipotesi

della istanza di trattazione del ricorso non tempestivamente presentato

dal curatore del fallimento, e dichiarando l'illegittimità

costituzionale dell'art. 31, primo comma, del d.P.R. n. 636 del 1972,

nella parte in cui non estende la proroga dei termini ivi accordata nel

caso di morte del contribuente, anche al caso di perdita della

capacità, ha pareggiato le due situazioni (morte o perdita della

capacità) ritenendo ad esse applicabili (ai fini del rispetto del

diritto di difesa) la proroga dei termini del procedimento tributario,

pendente alla data della morte o della perdita della capacità, per sei

mesi a decorrere da tali eventi.

Con ciò la Corte ha implicitamente ritenuto che, tanto per la

morte quanto per la perdita della capacità, la tutela del diritto di

difesa fosse soddisfatta dalla detta proroga del termine.

Né a conclusione diversa potrebbe pervenirsi nel caso, sottoposto

alla Commissione tributaria centrale che ha sollevato la questione, in

cui la morte del contribuente ricorrente si sia verificata

anteriormente all'entrata in vigore della norma che ha introdotto

l'istanza di trattazione del ricorso.

Infatti, una volta che un termine processuale è stato fissato per

legge, non potrebbe immaginarsi che in caso di apertura della

successione tale termine rimanesse indefinitamente sospeso a beneficio

degli eredi. Sostenere ciò, a proposito della istanza di fissazione

della trattazione del ricorso, significherebbe (stante la

impossibilità di altri rimedi, perché l'apertura della successione

non è a conoscenza dell'ufficio impositore) sottrarre tutte le

procedure nelle quali si sia verificata la morte o la perdita della

capacità del ricorrente alla possibilità di una rapida definizione,

con ciò vanificando gli scopi dell'art. 44 del d.P.R. n. 636 del 1972,

riconosciuto costituzionalmente legittimo in ragione della

eccezionalità della situazione (entrata in vigore del nuovo processo

tributario) che ha reso ragionevole la prescrizione dell'istanza di

trattazione.

E ciò non per la necessaria tutela del diritto di difesa

dell'erede, ma - come osserva l'Avvocatura - accordando a lui un

privilegio, in quanto l'erede che ha accettato la successione è venuto

a trovarsi, quando il d.P.R. n. 636 del 1972 ha prescritto la

presentazione dell'istanza di trattazione, in una posizione processuale

identica a quella del suo dante causa originario ricorrente.

Ne consegue la non fondatezza della questione sollevata dalla

Commissione tributaria centrale.

5. - Con l'ordinanza 18 marzo 1980 (n. 311 del reg. ord. 1981) la

Commissione tributaria di secondo grado di Siracusa, ricordata la

"posizione radicalmente negativa" della Corte sulle eccezioni di

incostituzionalità dell'art. 44 del d.P.R. n. 636 del 1972, sollevate

nei vari giudizi decisi con la sentenza n. 63 del 1977, sottopone alla

Corte un nuovo "profilo di compatibilità costituzionale" attinente

"alla possibilità di ricondurre la norma dell'art. 44 alle previsioni

della legge delega onde verificare se, per avventura, non ci sia stato,

nei decreti delegati del 1972 emanati dal Governo, un eccesso rispetto

al quadro legale configurato nella legge delega e, pertanto, una

violazione dell'art. 76 della Carta costituzionale".

E ciò in quanto "nessuna previsione specifica il legislatore

delegante ha formulato in ordine al rito da osservarsi innanzi alle

Commissioni ed alle norme di procedura che avrebbero dovuto essere

applicate", mentre "la previsione di una così severa e rigida ipotesi

di decadenza a carico del contribuente e la sanzione comminata dalla

estinzione del rapporto tributario abbisognavano... di un accenno,

anche generico, in ordine alla sorte dei procedimenti pendenti che

nella fattispecie manca".

6. - La questione non è fondata.

Sotto un diverso profilo (cioè quello del contrasto fra l'art. 44

del d.P.R. n. 636 del 1972 e l'art. 10, primo comma, n. 14, della legge

n. 825 del 1971) essa era stata sollevata nei giudizi decisi con la

sentenza n. 63 del 1977 che la dichiarò infondata, osservando che le

disposizioni dei primi tre commi dell'art. 44 del decreto n. 636 "non

precludono sicuramente ai contribuenti la possibilità di ottenere la

tutela giurisdizionale dei loro diritti, né introducono una

complicazione processuale..., né infine possono considerarsi tali da

confliggere con il principio della imparziale applicazione della legge

nel contenzioso tributario".

Osservazioni, queste, che già escludono quella singolarità e

gravità del pregiudizio alla tutela giurisdizionale che sarebbe stato

prodotto dalle disposizioni dell'art. 44 del d.P.R. n. 636, e che

costituiscono il punto di partenza della censura contenuta nella

ordinanza in esame.

Ma la soluzione della questione, nei termini in tale ordinanza

proposti, non può neanche prescindere, innanzi tutto, dall'art. 15

della legge delega n. 825 del 1971, il quale affida al Governo,

nell'esercizio della delega, l'emanazione delle disposizioni

transitorie e di attuazione, né dal fatto che le norme censurate sono

state emanate nella situazione creata dalla riforma del contenzioso

tributario.

E nemmeno può prescindersi, attribuendo una qualche genericità ai

principi e criteri della legge delega, dal fatto che la maggiore

ampiezza delle scelte strumentali affidate al legislatore delegato era,

da una parte, necessitata dall'ampiezza e complessità della riforma

tributaria; era, dall'altra, temperata dalla previsione (art. 17 della

legge delegante) del previsto parere di una commissione composta da

quindici senatori e da quindici deputati richiesto sui decreti delegati

da emanare.

Queste considerazioni consentono di concludere per la non

fondatezza della questione in esame.

7. - Con l'ordinanza 16 maggio 1978 (n. 166 del reg. ord. 1981),

la Commissione tributaria di primo grado di Roma ha sollevato - previo

compiuto esame della rilevanza - questione di legittimità

costituzionale dei commi primo e terzo dell'art. 44 del d.P.R. n. 636

del 1972 "per contrasto con l'art. 3 della Costituzione nella parte in

cui commina... la stessa sanzione per l'omessa presentazione

dell'istanza di trattazione del ricorso sia per il contribuente

assistito da difensore tecnico, sia per il contribuente che si difende

personalmente".

Il giudice a quo si diffonde ampiamente nella critica alla sentenza

n. 63 del 1977 della Corte e ritiene di poter presentare come profilo

nuovo della questione la violazione del principio di eguaglianza che

deriverebbe dall'aver previsto la medesima sanzione di estinzione del

processo tributario per mancata presentazione della istanza di

trattazione, sia a carico del contribuente assistito da difensore

tecnico, sia a carico del contribuente che si difende personalmente.

8. - La questione non è fondata.

Già al punto 4 della più volte citata sentenza n. 63 del 1977 la

Corte l'ha implicitamente affrontata negando ogni rilevanza alla

diversità delle condizioni economiche dei contribuenti ai fini della

conoscenza della disposizione che istituiva l'obbligo della istanza di

trattazione del ricorso. Le condizioni economiche, infatti, si

riflettono sulla maggiore o minore possibilità per il contribuente di

farsi assistere da un difensore tecnico.

Ora la Commissione tributaria di Roma sposta la questione sulla

diversa possibilità di ricordare la pendenza di un procedimento

instaurato molti anni prima, da parte del contribuente e del suo

difensore.

Senonché è di tutta evidenza che, una volta che il contribuente

è ammesso a difendersi nella controversia tributaria sia

personalmente, sia con l'assistenza di un difensore tecnico, termini e

decadenze processuali non possono variare, nel processo tributario come

in ogni altro processo, secondo che la facoltà di farsi assistere dal

difensore tecnico sia stata dalla parte esercitata o no.

Quando poi si volesse attribuire rilievo alla diversa possibilità

economica dei contribuenti di farsi assistere dal difensore tecnico, si

porrebbe una questione relativa alla conseguenza di una supposta

diversa capacità di difesa correlata a una diversa potenzialità

economica: questione sulla quale la Corte ha già avuto modo (cfr.

sentenza n. 89 del 1982) di esprimere il suo avviso negandone la

fondatezza in analoga fattispecie.