Sentenza n. 114/2000

ha pronunciato la seguente Sentenza nei giudizi di legittimità costituzionale dell'art. 19 del d.-l.

30 settembre 1982, n. 688 (Misure urgenti in materia di entrate

fiscali), convertito nella legge 27 novembre 1982, n. 873, promossi

con ordinanze emesse il 29 giugno (n. 2 ordinanze) e il 9 ottobre

1998 dalla Corte d'appello di Trieste e il 6 novembre 1999 dal

Tribunale di Brescia rispettivamente iscritte ai nn. 733, 734 e 906

del registro ordinanze 1998 ed al n. 731 del registro ordinanze 1999

e pubblicate nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica n. 41, prima

serie speciale, dell'anno 1998, n. 2, prima serie speciale, dell'anno

1999 e n. 3, prima serie speciale, dell'anno 2000.

Visti gli atti di costituzione della Ferriere G.B. Bertoli fu

Giuseppe S.p.A. e della Acciaieria Fonderia Cividale S.p.A. ed altre,

della FAREM S.p.A. e dell'INNSE Cilindri S.r.l., nonché gli atti di

intervento del Presidente del Consiglio dei Ministri;

Udito nell'udienza pubblica del 7 marzo 2000 il giudice relatore

Annibale Marini;

Uditi gli avvocati Raffaele Mistura per la Ferriere G.B. Bertoli

fu Giuseppe S.p.A. e per l'Acciaieria Fonderia Cividale S.p.A. ed

altre, Raffaele Mistura e Giuseppe Guarino per la FAREM S.p.A.,

Raffaele Mistura per l'INNSE Cilindri S.r.l. e l'Avvocato dello Stato

Sergio Laporta per il Presidente del Consiglio dei Ministri.

Ritenuto in fatto

1. - Con tre ordinanze di identico contenuto, emesse le prime

due il 29 giugno 1998 e la terza il 9 ottobre 1998, la Corte

d'appello di Trieste ha sollevato, in riferimento agli artt. 24 e 53

Cost., questione di legittimità costituzionale dell'art. 19 del

decreto-legge 30 settembre 1982, n. 688 (Misure urgenti in materia di

entrate fiscali) convertito con modificazioni nella legge 27 novembre

1982, n. 873, nella parte in cui detta norma, ponendo a carico di chi

agisca per la ripetizione di imposte di consumo indebitamente

corrisposte l'onere di provare documentalmente il mancato

trasferimento del peso di tali imposte su altri soggetti, non

differenzia l'onere probatorio a seconda della specifica attività

d'impresa, nel cui ambito d'esercizio le imposte siano state pagate.

1.1. - In merito alla rilevanza della questione la Corte

rimettente osserva che i tre giudizi hanno ad oggetto appelli

proposti dall'amministrazione finanziaria avverso sentenze di

condanna al rimborso di somme indebitamente dalla stessa percepite a

titolo di addizionale all'imposta erariale di consumo sull'energia

elettrica e che il mancato assolvimento da parte del solvens

dell'onere probatorio di cui alla norma censurata è stato dedotto

quale motivo di gravame.

1.2. - La non manifesta infondatezza della questione

discenderebbe poi - ad avviso del giudice rimettente - dal fatto che

le parti private nei tre giudizi esercitano attività d'impresa nel

settore siderurgico ed utilizzano pertanto l'energia elettrica nel

processo produttivo di un bene il cui prezzo finale è soggetto al

variare dei costi di vari componenti base ed è comunque stabilito

dal mercato internazionale. La prova documentale richiesta dalla

norma si rivelerebbe pertanto, nella specie, praticamente impossibile

e comporterebbe la violazione al tempo stesso degli artt. 24 e 53

della Costituzione posto che l'impedimento della difesa in giudizio

del proprio diritto renderebbe irripetibile un tributo indebitamente

pagato e si tradurrebbe, in definitiva, in una imposizione fiscale

senza il rispetto del canone costituzionale della capacità

contributiva.

2. - È intervenuto nei tre giudizi, con atti di identico

contenuto, il Presidente del Consiglio dei Ministri, rappresentato e

difeso dall'Avvocatura generale dello Stato, concludendo per

l'infondatezza della questione.

2.1. - Osserva l'Avvocatura che, riguardo alla specifica

attività d'impresa svolta dalle parti private dei tre giudizi, la

prova documentale richiesta dalla norma censurata può bensì

presentare maggiori difficoltà che in altri casi, ma certamente non

è impossibile, potendo essere assolta attraverso l'esibizione delle

stesse scritture contabili dell'impresa. Mentre, infatti, la chiusura

dell'esercizio in attivo renderebbe palese che tutti i costi (ivi

compresi quelli relativi alle imposte di consumo) sono stati

trasferiti sugli acquirenti, la chiusura dell'esercizio in passivo

ben potrebbe costituire prova della mancata traslazione di alcuni

oneri, tra cui eventualmente quello tributario.

3. - Si sono altresì costituite nei tre giudizi le parti private

G.B. Bertoli fu Giuseppe S.p.A., Acciaieria Fonderia Cividale S.p.A.,

FAREM-Fonderie Acciaio Remanzacco S.p.A., Inossman S.p.A. e SAFOP

S.p.A.

3.1. - La sola FAREM-Fonderie Acciaio Remanzacco S.p.A.

eccepisce, quanto al giudizio promosso con ordinanza del 9 ottobre

1998 (r.o. n. 906 del 1998) il difetto di rilevanza della questione,

in quanto il giudizio a quo avrebbe ad oggetto non l'azione di

ripetizione disciplinata dalla norma censurata, ma un'azione

essenzialmente diversa e precisamente l'opposizione avverso

un'ingiunzione emessa dall'amministrazione finanziaria per la

riscossione di tributi non versati.

3.2. - Nel merito le parti private concludono, in base a difese

di identico contenuto, per l'accoglimento della questione sollevata

dalla Corte d'appello di Trieste con riferimento sia ai parametri di

cui agli artt. 24 e 53 Cost., espressamente evocati dalla Corte

rimettente, sia all'ulteriore parametro di cui all'art. 3 della

Costituzione.

Premettono le parti private di non ignorare che questa Corte ha

già esaminato la questione di legittimità costituzionale della

stessa norma, con riferimento ai medesimi parametri, dichiarandola

manifestamente infondata con le ordinanze nn. 651 e 807 del 1988 ed

altre successive. Le motivazioni di tali ordinanze, tuttavia,

individuerebbero il fondamento ed il limite della legittimità

costituzionale della norma impugnata nel fatto che l'onere probatorio

imposto dalla stessa norma dovrebbe riguardare tributi che, per la

loro particolare natura e per le dinamiche dell'economia di mercato,

siano trasferiti dal solvens su altri soggetti, secondo l'id quod

plerumque accidit, e che inoltre la prova documentale richiesta possa

essere fornita mediante le scritture contabili.

Circostanze queste che non ricorrerebbero nelle fattispecie in

giudizio, aventi ad oggetto la ripetizione di imposte addizionali

all'imposta erariale di consumo sull'energia elettrica, istituite

dall'art. 6, comma 2, del decreto-legge 28 novembre 1988, n. 511

(Disposizioni urgenti in materia di finanza regionale e locale),

convertito nella legge 27 gennaio 1989, n. 20, e dall'art. 4, comma

1, del decreto-legge 30 settembre 1989, n. 332 (Misure fiscali

urgenti), convertito nella legge 27 novembre 1989, n. 384.

L'onere tributario relativo all'energia elettrica impiegata nel

processo produttivo non avrebbe infatti - secondo le parti private -

caratteristiche tali da renderne agevole la diretta traslazione sul

prezzo del prodotto, sia perché sarebbe praticamente impossibile

determinare l'incidenza dell'imposta su ciascuna unità di prodotto,

sia perché il prezzo dei prodotti siderurgici sarebbe indipendente

dalla volontà dell'imprenditore, in quanto fissato dal mercato

internazionale sulla base dell'andamento della curva della domanda.

Poiché in tale mercato operano non soltanto gli imprenditori

italiani (tutti assoggettati ad identici oneri tributari), ma anche

imprenditori stranieri, la possibilità di trasferire sull'acquirente

un aumento dell'imposizione fiscale sarebbe preclusa dalle regole

della concorrenza, così da rendere non ragionevole quella

presunzione di traslazione che parrebbe costituire la ratio della

norma di cui all'art. 19 del decreto-legge n. 688 del 1982.

Il particolare tipo di imposizione tributaria di cui si tratta,

gravante sull'energia elettrica usata nel processo produttivo,

renderebbe in ogni caso del tutto impossibile la prova documentale

richiesta dalla norma stessa, non essendo a tal fine sufficiente

l'esame della documentazione contabile dell'imprenditore, dalla quale

non sarebbe dato in alcun modo evincere l'incidenza dell'imposta su

ciascuna unità di prodotto.

Ne deriverebbe, perciò, in primo luogo, una disparità di

trattamento, contrastante con l'art. 3 Cost., tra i contribuenti che

abbiano indebitamente pagato l'addizionale in questione ed i

contribuenti che abbiano indebitamente pagato altre imposte,

parimenti non caratterizzate da presunzione di traslazione, per la

cui ripetizione non è richiesta la prova documentale di non averne

riversato su altri il peso economico. Risulterebbe, altresì, leso il

diritto di difesa dei contribuenti, assoggettati all'onere di provare

documentalmente un fatto negativo, nonché lo stesso principio di

capacità contributiva, di cui all'art. 53 Cost., in quanto

l'impossibilità di assolvere l'onere probatorio imposto dalla norma

renderebbe irripetibile una prestazione tributaria non dovuta e

perciò non ricollegabile alla capacità contributiva del soggetto

colpito.

4. - Con ordinanza emessa il 6 novembre 1999 il Tribunale di

Brescia ha sollevato questione di legittimità costituzionale della

stessa norma, in riferimento ai medesimi parametri costituzionali.

4.1. - Anche in questo caso il giudizio a quo risulta promosso

nei confronti dell'amministrazione finanziaria da una società

esercente attività industriale siderurgica al fine di ottenere, sul

presupposto dell'indebito pagamento, la restituzione di quanto pagato

a titolo di imposte addizionali sul consumo di energia elettrica

istituite dai decreti-legge n. 511 del 1988 e n. 332 del 1989.

La fondatezza della domanda in punto di diritto è ammessa - come

rileva il rimettente - dalla stessa amministrazione convenuta, alla

luce della norma interpretativa, sopravvenuta in corso di causa, di

cui all'art. 4 del decreto-legge 28 giugno 1995, n. 250 (Differimento

di taluni termini ed altre disposizioni in materia tributaria),

convertito in legge dall'art. 1 della legge 8 agosto 1995, n. 349,

che ha escluso l'assoggettamento alle predette addizionali

dell'energia elettrica utilizzata come materia prima nei processi

industriali elettrochimici ed elettrometallurgici, ivi comprese le

lavorazioni siderurgiche e delle fonderie. Cionondimeno la domanda

stessa dovrebbe essere respinta, su conforme eccezione

dell'amministrazione convenuta, non avendo la società attrice

fornito la prova documentale, richiesta dall'art. 19 del

decreto-legge n. 688 del 1982, del mancato trasferimento su altri

soggetti del peso economico di tali imposte.

È ben vero - aggiunge il rimettente - che secondo l'orientamento

di una parte della giurisprudenza di merito il detto art. 19, in

quanto disposizione di carattere eccezionale, non sarebbe applicabile

analogicamente alle imposte addizionali, da tale norma non

espressamente contemplate. Tale assunto, tuttavia, non appare al

medesimo rimettente condivisibile, in quanto l'imposta addizionale

sul consumo di energia elettrica, avendo per definizione il medesimo

presupposto dell'imposta base, non può che considerarsi una species

del genus imposte di consumo e, in quanto tale, ricompresa

nell'ambito applicativo della norma censurata.

4.2. - Così chiarita la rilevanza della questione, la norma,

secondo il rimettente, gravando il contribuente dell'onere di fornire

una prova praticamente impossibile, sarebbe lesiva sia dell'art. 24

Cost., per la violazione del diritto di agire in giudizio, sia

dell'art. 53 Cost., per i riflessi, già evidenziati, di carattere

sostanziale che deriverebbero, nella specie, dall'impedimento alla

difesa del proprio diritto.

Non ignora il rimettente che la medesima questione è già stata

risolta in senso negativo da questa Corte con l'ordinanza n. 651 del

1988: ritiene tuttavia che essa meriti di essere riproposta con

ulteriori argomenti, anche in considerazione della diversità della

fattispecie sottoposta al suo giudizio, rispetto a quella che aveva

dato origine al precedente giudizio di legittimità costituzionale.

Nella predetta ordinanza è, infatti, affermato che "presunzione

ispiratrice della norma" è quella "secondo la quale l'operatore

economico percosso da alcuni tipi di imposta, normalmente, la riversa

sui soggetti che da lui acquistano beni o servizi" e che "tale

presunzione ... non appare irragionevole"; ed a riprova è citata la

fattispecie oggetto del giudizio a quo, in cui il comitato

provinciale prezzi aveva consentito la maggiorazione per una certa

aliquota del prezzo del prodotto, fino al totale recupero

dell'imposta di cui si chiedeva il rimborso.

Nel caso sottoposto al giudizio del rimettente, invece, i beni

prodotti dalla società attrice non sono soggetti a prezzi

amministrati o controllati né risulta che siano stati aumentati in

conseguenza dell'introduzione delle addizionali.

Ciò basterebbe - secondo il giudice a quo - a giustificare un

nuovo esame della questione. Vi è peraltro da aggiungere - ad avviso

ancora del rimettente - che l'ordinanza n. 651 del 1988 esprime una

concezione "semplicistica ed autarchica" dei fenomeni economici,

prescindendo totalmente da qualsiasi considerazione delle leggi di

mercato. È noto infatti che ogni aumento di prezzo determina di

regola, come conseguenza, una diminuzione della domanda (con

possibile contrazione dei profitti) ed espone inoltre il produttore

alla concorrenza di chi riesca a vendere ad un prezzo più basso. Per

tale motivo, in un mercato internazionale, non sempre è possibile

per il produttore aumentare il prezzo in conseguenza di un aumento

degli oneri fiscali, in quanto tali oneri non gravano in egual misura

sui concorrenti stranieri. È insomma il mercato, e non il singolo

produttore, a stabilire il prezzo, spesso imponendo, in luogo della

traslazione di un nuovo onere fiscale, una contrazione dei profitti.

L'ordinanza non potrebbe nemmeno essere condivisa - sempre

secondo il rimettente - laddove assume che la lamentata difficoltà

probatoria sarebbe esclusa dall'obbligo di conservazione dei libri e

delle scritture contabili: la mera lettura delle scritture contabili

non consentirebbe infatti di discernere le componenti economiche dei

prezzi praticati né di effettuare dei validi raffronti tra i prezzi

praticati prima e quelli praticati dopo un determinato evento, data

la molteplicità delle possibili variabili suscettibili di incidere

sui costi. La prova richiesta dalla norma denunciata potrebbe semmai

trarsi, a tutto concedere, da una consulenza tecnica d'ufficio

fondata sui dati contabili, ma in tal caso le scritture contabili

sarebbero assunte - diversamente da quanto la norma stessa richiede -

non come prove documentali, ma come meri elementi indiziari. In ogni

caso, anche a voler ritenere ammissibile un simile strumento di

indagine, il diritto del contribuente rimarrebbe comunque esposto

all'alea propria di una valutazione - quella appunto peritale -

avente una indiscutibile componente soggettiva.

5. - È intervenuto in giudizio il Presidente del Consiglio dei

Ministri, rappresentato e difeso dall'Avvocatura generale dello

Stato, concludendo per l'infondatezza della questione.

L'Avvocatura contesta, in primo luogo, che la soluzione negativa

cui la Corte è pervenuta nell'ordinanza n. 651 del 1988 sia

collegata alla circostanza che, in quel caso, il prodotto fosse

sottoposto a prezzi amministrati e comunque ricorda che la medesima

questione è stata dichiarata manifestamente infondata, con ordinanza

n. 807 del 1988, anche in riferimento ad una fattispecie nella quale

non si trattava di prezzi amministrati.

Quanto agli argomenti riferiti alle leggi di mercato,

l'Avvocatura osserva che essi sono stati già necessariamente

esaminati e disattesi dalla Corte nelle ricordate ordinanze di

manifesta infondatezza, mentre, per quanto concerne l'asserita

impossibilità di fornire la prova richiesta in ragione della

specifica attività produttiva esercitata dall'impresa avente diritto

al rimborso, deduce che la valutazione dell'incidenza del tributo sul

costo di produzione, nell'ipotesi di produzione di beni

ontologicamente diversi da quelli utilizzati per ottenerli (come nel

caso delle imprese siderurgiche), può presentare maggiore

difficoltà rispetto ad altre ipotesi ma non può mai risultare

materialmente impossibile, tanto più che nell'ordinanza n. 651 del

1988 la Corte ha chiarito che l'onere probatorio può essere

soddisfatto mediante scritture "dalle quali il fatto da provare possa

dedursi anche indirettamente".

6. - Si è costituita in giudizio la INNSE Cilindri S.r.l.,

deducendo in via principale l'irrilevanza della questione sollevata

dal Tribunale di Brescia.

Osserva infatti la parte privata che tra le imposte la cui

ripetizione è subordinata all'eccezionale onere probatorio previsto

dall'art. 19 del d.-l. n. 688 del 1982 non sono espressamente

indicate le addizionali all'imposta di consumo sull'energia

elettrica, cosicché taluni giudici di merito hanno ritenuto che

l'azione di ripetizione delle suddette addizionali sia soggetta agli

ordinari principi sull'onere della prova.

Nel merito la parte privata conclude per l'accoglimento della

questione con riferimento sia ai parametri di cui agli artt. 24 e 53

Cost., espressamente evocati dal rimettente, sia all'ulteriore

parametro di cui all'art. 3 Cost., sulla scorta di argomentazioni del

tutto analoghe a quelle svolte dalle altre parti private costituite

negli altri tre giudizi.

7. - Nell'imminenza dell'udienza pubblica le parti private G.B.

Bertoli fu Giuseppe S.p.A., Acciaieria Fonderia Cividale S.p.A.,

FAREM-Fonderie Acciaio Remanzacco S.p.A., Inossman S.p.A. e SAFOP

S.p.A. hanno depositato memorie illustrative di identico contenuto,

ribadendo le difese di merito già svolte ed eccependo, in via

preliminare, l'inammissibilità della questione per difetto di

rilevanza.

Deducono le parti che successivamente all'ordinanza di rimessione

taluni giudici di merito hanno escluso l'applicabilità della norma

denunciata alle domande di ripetizione di addizionali all'imposta di

consumo sull'energia elettrica. Sulla scorta di tale giurisprudenza,

le parti private osservano che dette addizionali non sarebbero

comprese tra i tributi espressamente indicati nella norma stessa,

avente carattere sicuramente eccezionale, e che il rapporto di

accessorietà esistente tra l'addizionale e l'imposta di consumo,

consistendo "solamente in un rapporto tra le due imposte relativo

alla coincidente base imponibile", non potrebbe di per sé consentire

- in mancanza di un espresso rinvio - l'applicazione della norma

anche alla fattispecie di ripetizione dell'addizionale. Lo stesso

legislatore del resto avrebbe ritenuto necessario - nelle norme

istitutive delle addizionali in questione - rinviare espressamente,

quanto alla liquidazione e alla riscossione, alla disciplina

dell'imposta erariale di consumo sull'energia elettrica (v. art. 6,

comma 5, del d.-l. n. 511 del 1988 e art. 4, comma 6, del d.-l.

n. 332 del 1989), con ciò implicitamente escludendo una

generalizzata applicabilità delle disposizioni dettate per l'imposta

base.

Non ignorano le parti private che tale orientamento non è

condiviso da altri giudici di merito, ma proprio le conclusioni a cui

costoro pervengono renderebbero palese - a loro avviso -

l'illegittimità costituzionale della norma in quanto interpretata

nel senso della sua applicabilità all'azione di ripetizione delle

addizionali de quibus. E ciò in quanto mentre si è ritenuto che la

traslazione possa avvenire anche mediante incorporazione del tributo

pagato nel prezzo di vendita del prodotto, si è escluso per altro

verso che la prova documentale richiesta dall'art. 19 del

decreto-legge n. 688 del 1982 possa essere fornita mediante una

consulenza tecnica sulle scritture contabili, in quanto tale

consulenza tecnica avrebbe un carattere inammissibilmente esplorativo

e comunque perverrebbe alla dimostrazione del fatto da provare in via

di presunzione e non documentalmente come richiesto dalla legge.

8. - La sola FAREM-Fonderie Acciaio Remanzacco S.p.A. ha

depositato una ulteriore memoria integrativa, insistendo con nuovi

argomenti per la declaratoria di inammissibilità della questione.

Premessa la tassatività dell'indicazione, contenuta nello stesso

art. 19, delle imposte cui la norma è applicabile, la parte deduce

che l'energia elettrica utilizzata come materia prima sarebbe del

tutto estranea - per espresso disposto legislativo (art. 4 del d.-l.

28 giugno 1995, n. 250) - all'area delle imposte di consumo. La

citata norma interpretativa, infatti, nel chiarire che l'energia

elettrica utilizzata come materia prima "non è assoggettata" alle

addizionali stesse, avrebbe implicitamente confermato la estraneità,

sin dall'origine, dell'energia elettrica all'area delle imposte di

consumo, con la conseguente inapplicabilità, nella specie, sempre ad

avviso della parte, della disciplina di cui alla norma censurata.

La particolare natura dei beni prodotti dall'industria

siderurgica, in quanto prodotti intermedi e non destinati al consumo

di massa, renderebbe, poi, sotto altro aspetto, palese

l'insussistenza delle condizioni stesse perché possa operare la

traslazione dell'indebito. Considerato in diritto

1. - La Corte d'appello di Trieste, con tre ordinanze, ed il

Tribunale di Brescia, con una ordinanza successiva, dubitano, in

riferimento agli artt. 24 e 53 della Costituzione, della legittimità

costituzionale dell'art. 19 del d.-l. 30 settembre 1982, n. 688

(Misure urgenti in materia di entrate fiscali), convertito con

modificazioni nella legge 27 novembre 1982, n. 873, nella parte in

cui detta norma, senza differenziare le singole attività di impresa,

pone a carico del contribuente, che agisca per la ripetizione di

imposte di consumo indebitamente corrisposte, l'onere di provare

documentalmente che il peso economico dell'imposta non è stato in

qualsiasi modo trasferito su altri soggetti. Onere probatorio che,

secondo quanto ritenuto da entrambi i rimettenti, risulterebbe nei

giudizi a quibus di impossibile assolvimento.

I quattro giudizi, data la sostanziale identità delle questioni,

vanno riuniti per essere decisi con unica sentenza.

2. - La FAREM-Fonderie Acciaio Remanzacco S.p.A., in riferimento

al giudizio promosso dalla Corte d'appello di Trieste con ordinanza

emessa il 9 ottobre 1998 (r.o. n. 906 del 1998), eccepisce, in via

preliminare, l'inammissibilità della questione, per difetto di

rilevanza, in quanto, non avendo il giudizio a quo ad oggetto

un'azione di ripetizione di indebito, risulterebbe, nella specie,

inapplicabile proprio la norma della cui legittimità costituzionale

il rimettente dubita.

2.1. - L'eccezione è fondata.

Il giudizio a quo, infatti, come la stessa Avvocatura ha

esplicitamente riconosciuto in udienza e come del resto risulta dagli

atti, consiste, diversamente da quanto si legge nell'ordinanza di

rimessione, nell'opposizione proposta dalla FAREM Fonderie Acciaio

Remanzacco S.p.A. avverso l'ingiunzione emessa dall'amministrazione

finanziaria per il pagamento dell'addizionale all'imposta sul consumo

dell'energia elettrica.

È, pertanto, evidente come la norma censurata, in quanto diretta

a disciplinare la ripetizione di imposte indebitamente pagate,

risulti del tutto estranea al giudizio principale sopra specificato

rendendo irrilevante e, quindi, inammissibile la questione sollevata.

3. - Va invece disattesa - con riferimento agli altri tre giudizi

- l'eccezione di inammissibilità della questione, per difetto sempre

di rilevanza, sollevata dalle parti private sull'assunto che le

addizionali istituite dall'art. 6, comma 2, del d.-l. 28 novembre

1988, n. 511 (Disposizioni urgenti in materia di finanza regionale e

locale) convertito nella legge 27 gennaio 1989, n. 20, e dall'art. 4,

comma 1, del d.-l. 30 settembre 1989, n. 332 (Misure fiscali

urgenti), convertito nella legge 27 novembre 1989, n. 384, non

avrebbero natura di imposte di consumo e che pertanto alla relativa

azione di rimborso non sarebbe applicabile la norma denunciata.

In contrario, è sufficiente rilevare che il diverso presupposto

interpretativo da cui muovono i rimettenti ai fini della valutazione

di rilevanza - che cioè alle suddette addizionali debba riconoscersi

la medesima natura, di imposta di consumo, propria della imposta-base

- è sicuramente non implausibile e non può, perciò, essere

censurato in questa sede.

4. - Ulteriore eccezione di inammissibilità della questione è

stata sollevata dalla difesa della FAREM Fonderie Acciaio Remanzacco

S.p.A., secondo cui - pur ammesso che le addizionali in questione

siano assimilabili alle imposte di consumo - l'irrilevanza, rispetto

ai giudizi a quibus, della questione di legittimità costituzionale

dell'art. 19 del decreto-legge n. 688 del 1982 discenderebbe dal

fatto che la norma interpretativa di cui all'art. 4 del decreto-legge

28 giugno 1995, n. 250 (Differimento di taluni termini ed altre

disposizioni in materia tributaria) convertito in legge dall'art. 1

della legge 8 agosto 1995, n. 349, chiarendo che l'energia elettrica

utilizzata come materia prima nelle lavorazioni siderurgiche non è

assoggettata alle addizionali stesse, avrebbe sancito l'assoluta

estraneità di quel bene all'area delle imposte di consumo.

Estraneità alla quale conseguirebbe, sempre ad avviso della stessa

parte privata, l'inapplicabilità all'azione di ripetizione delle

addizionali sull'energia elettrica di una norma, quale quella

denunciata, specificamente riguardante la ripetizione delle imposte

di consumo.

Anche tale eccezione va disattesa. L'insussistenza dell'obbligo

tributario, quali che siano le ragioni che conducano ad escludere la

debenza dell'imposta, costituisce, infatti, presupposto applicativo

dell'art. 19 del d.-l. n. 688 del 1982 e non certamente limite al suo

ambito di operatività. L'indicazione dei diversi tipi di imposta

contenuta nella norma denunciata va evidentemente riferita al titolo

della pretesa, indebita, esercitata dall'amministrazione finanziaria,

con la conseguenza che la norma stessa deve ritenersi applicabile

(per quanto qui rileva) ad ogni azione di ripetizione di somme

indebitamente percepite dall'amministrazione a titolo di imposta di

consumo.

5. - Nel merito i rimettenti ritengono che la norma sia

innanzitutto in contrasto con l'art. 24 della Costituzione in quanto,

subordinando la ripetizione dell'indebito alla prova documentale che

l'onere economico dell'imposta non è stato trasferito su altri

soggetti, renderebbe in molti casi impossibile o comunque

eccessivamente difficile l'esercizio del diritto.

La questione è fondata, nei limiti di seguito precisati.

5.1. - Va premesso che la questione di legittimità

costituzionale dell'art. 19 del d.-l. 30 settembre 1982, n. 688,

sollevata in riferimento al medesimo parametro, è già stata in

passato esaminata da questa Corte, che è pervenuta a ripetute

declaratorie di manifesta infondatezza (ordinanze nn. 651 e 807 del

1988 e nn. 172 e 197 del 1989).

Si afferma in buona sostanza in tali pronunce che la deroga

apportata dalla norma in esame alla generale disciplina della

ripetizione di indebito stabilita dall'art. 2033 del codice civile -

consistente nel porre appunto a carico del solvens la prova della

mancata traslazione dell'onere economico dell'imposta - non sarebbe

di per sé lesiva del diritto di agire in giudizio e che tale diritto

non sarebbe vanificato o illegittimamente compresso nemmeno dalla

previsione della sola prova documentale.

Conclusioni che devono essere parzialmente riconsiderate, anche

alla luce dei mutamenti del quadro normativo successivamente

intervenuti.

5.2. - Giova ricordare, al riguardo, che la Corte di giustizia

delle Comunità europee, in sede del ricorso pregiudiziale ex

art. 177 del trattato CEE, ebbe a suo tempo a ritenere - con

esclusivo riferimento ai tributi nazionali riscossi in contrasto con

quanto disposto dal diritto comunitario - l'incompatibilità

dell'art. 19 del d.-l. 30 settembre 1982, n. 688, con gli obblighi

che il trattato CEE impone agli Stati membri in base all'assunto che,

pur essendo consentito al sistema giuridico nazionale di subordinare

il rimborso di tali tributi alla loro mancata traslazione, doveva,

invece, escludersi la legittimità, in sede processuale, di

qualsivoglia disciplina probatoria che, come quella sancita dalla

citata norma, avesse l'effetto di rendere praticamente impossibile o

eccessivamente difficile l'esercizio del diritto (sentenza 9 novembre

1983, in causa 199/1982).

La medesima Corte, con successiva sentenza del 24 marzo 1988 (in

causa 104/1986), ha ribadito il giudizio di contrarietà

all'ordinamento comunitario della norma e ha dichiarato che la

Repubblica italiana, mantenendola in vigore, è venuta meno agli

obblighi ad essa imposti dal trattato.

In conseguenza di tali pronunce il legislatore è intervenuto con

l'art. 29 della legge 29 dicembre 1990, n. 428 (Disposizioni per

l'adempimento di obblighi derivanti dall'appartenenza dell'Italia

alle Comunità europee). Diversificando il regime della prova

nell'azione di ripetizione dell'indebito tributario a seconda che i

tributi di cui si chiede il rimborso abbiano o meno rilevanza per

l'ordinamento comunitario. Mentre per i secondi si è mantenuta ferma

(art. 29, terzo comma) l'applicabilità dell'art. 19 del

decreto-legge n. 688 del 1982, per quelli riscossi in violazione di

norme comunitarie (art. 29, secondo comma) l'eventuale traslazione

dell'imposta è stata configurata come fatto estintivo del diritto al

rimborso, la cui prova spetta - secondo i principi -

all'amministrazione convenuta.

Premesso che il sindacato della Corte è in questa sede limitato

ai parametri costituzionali evocati dai rimettenti - tra i quali non

figura l'art. 3 Cost., richiamato dalle sole parti private - la nuova

disciplina dettata per il rimborso dei tributi riscossi in violazione

di norme comunitarie, necessitata dalle pronunce della Corte di

giustizia, risulta espressiva della necessità di garantire il

diritto di agire in giudizio, per la ripetizione di imposte

indebitamente corrisposte, in termini più ampi di quelli risultanti

dall'art. 19 del d.-l. n. 688 del 1982.

E se da un lato può ribadirsi che la mera inversione dell'onere

della prova non è di per sé in contrasto con l'art. 24 Cost.,

trattandosi di materia indubbiamente rimessa alla discrezionalità

del legislatore, deve per altro verso ritenersi che il prevedere che

tale onere possa essere assolto solamente per mezzo della prova

documentale - intesa evidentemente in senso tecnico - comporti una

sicura lesione del diritto di agire in giudizio del solvens. Siffatta

previsione viene infatti a subordinare la tutela giurisdizionale ad

una prova che, secondo criteri di normalità, si palesa impossibile,

non potendo in via generale essere ipotizzata l'esistenza di un

documento contenente la diretta rappresentazione del fatto negativo

costituito dalla mancata traslazione del peso economico di

un'imposta.

Va perciò dichiarata l'illegittimità costituzionale della norma

denunciata, nella parte in cui prevede che la prova del mancato

trasferimento su altri soggetti dell'onere economico dell'imposta

possa essere fornita solo documentalmente, restando assorbita, in

tale pronuncia, ogni altra e diversa censura formulata dai

rimettenti.