Sentenza n. 328/1998

ha pronunciato la seguente Sentenza nel giudizio di legittimità costituzionale dell'art. 30, comma 1,

lettera i), della legge 30 dicembre 1991, n. 413 (Disposizioni per

ampliare le basi imponibili, per razionalizzare, facilitare e

potenziare l'attività di accertamento; disposizioni per la

rivalutazione obbligatoria dei beni immobili delle imprese, nonché

per riformare il contenzioso e per la definizione agevolata dei

rapporti tributari pendenti; delega al Presidente della Repubblica

per la concessione di amnistia per reati tributari; istituzioni dei

centri di assistenza fiscale e del conto fiscale), e dell'art. 12,

comma 2, del decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546

(Disposizioni sul processo tributario in attuazione della delega al

Governo contenuta nell'art. 30 della legge 30 dicembre 1991, n. 413),

promosso con ordinanza emessa il 7 aprile 1997 dalla Commissione

tributaria regionale di Roma sul ricorso proposto dall'Ufficio del

registro di Roma contro Bracaglia Vittorio ed altro, iscritta al n.

532 del registro ordinanze 1997 e pubblicata nella Gazzetta Ufficiale

della Repubblica n. 36, prima serie speciale, dell'anno 1997.

Visti l'atto di costituzione di Bracaglia Vittorio e gli atti di

intervento del Consiglio provinciale dei consulenti del lavoro di

Roma e del Presidente del Consiglio dei Ministri;

Udito nell'udienza pubblica del 21 aprile 1998 il giudice relatore

Annibale Marini;

Uditi gli avvocati Pietro Federico per Bracaglia Vittorio,

Francesco Saverio Fortuna e Pietro Federico per il Consiglio

provinciale dei consulenti del lavoro di Roma e l'Avvocato dello

Stato Carlo Salimei per il Presidente del Consiglio dei Ministri.

Ritenuto in fatto

1. - Nel corso di un giudizio di appello, promosso dall'Ufficio del

registro - Atti pubblici di Roma, nel quale i contribuenti avevano

nominato quale loro difensore un consulente del lavoro, la

Commissione tributaria regionale di Roma ha sollevato - in

riferimento agli artt. 3, 33, quinto comma, 4 e 35 della

Costituzione - questione di legittimità costituzionale degli artt.

30, comma 1, lettera i), della legge 30 dicembre 1991, n. 413

(Disposizioni per ampliare le basi imponibili, per razionalizzare,

facilitare e potenziare l'attività di accertamento; disposizioni per

la rivalutazione obbligatoria dei beni immobili delle imprese,

nonché per riformare il contenzioso eper la definizione agevolata

dei rapporti tributari pendenti; delega al Presidente della

Repubblica per la concessione di amnistia per reati tributari;

istituzioni dei centri di assistenza fiscale e del conto fiscale), e

12, comma 2, del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 (Disposizioni sul

processo tributario in attuazione della delega al Governo contenuta

nell'art. 30 della legge 30 dicembre 1991, n. 413), nella parte in

cui non riconoscono competenza piena nella assistenza tecnica dei

contribuenti nel processo tributario ai consulenti del lavoro

iscritti nei rispettivi albi professionali.

La censura di disparità di trattamento viene avanzata dalla

Commissione rimettente in base all'assunto che le disposizioni

denunciate avrebbero attribuito ai consulenti del lavoro una

abilitazione alla assistenza tecnica dei contribuenti dinanzi alle

commissioni tributarie più limitata di quella di altri soggetti

(commercialisti, ragionieri e periti commerciali) che risulterebbero

invece equiparati ai consulenti del lavoro nello svolgimento della

attività stragiudiziale in materia tributaria.

L'affermata incostituzionalità risulterebbe, ad avviso della

Commissione rimettente, ancora più manifesta per effetto del

riconoscimento di una capacità difensiva sostanzialmente piena (pari

al 90% dei tributi) a soggetti che non sarebbero neppure iscritti ad

albi professionali e che, quindi, risulterebbero privi dei requisiti

necessari a soddisfare le garanzie pubblicistiche di idoneità

tecnica, derivanti dal superamento di un esame di Stato. Le

disposizioni censurate, contravvenendo ai propositi di potenziamento

della difesa tecnica nel giudizio tributario, violerebbero, pertanto,

anche l'art. 33, quinto comma, della Costituzione, che nel

prescrivere l'esame di Stato per l'abilitazione all'esercizio della

professione imporrebbe un controllo pubblicistico di idoneità

tecnica del difensore.

La irragionevolezza delle norme denunciate emergerebbe, poi, dalla

circostanza che il consulente del lavoro, qualora agisca non già

quale libero professionista, ma quale dipendente di un'associazione

di categoria, godrebbe di una generale abilitazione nelle

controversie tributarie degli iscritti all'associazione.

In relazione ai parametri di cui agli artt. 4 e 35 della

Costituzione, l'autorità rimettente osserva, infine, che da quasi

venti anni (dal d.P.R. n. 739 del 1981) i consulenti del lavoro e i

relativi studi professionali svolgono attività di assistenza

tributaria con competenza piena e generale e che, conseguentemente,

la norma denunciata verrebbe a comprimere illegittimamente il reddito

e l'attività di una categoria di lavoratori.

2. - Nel giudizio innanzi alla Corte si è costituito Vittorio

Bracaglia, resistente nel giudizio a quo che, ribadendo le

argomentazioni prospettate dalla Commissione rimettente, ha concluso

per la fondatezza della questione.

3. - È intervenuto il Presidente del Consiglio dei Ministri,

rappresentato e difeso dall'Avvocatura generale dello Stato,

concludendo per l'infondatezza e per l'inammissibilità della

questione.

In particolare, secondo la difesa erariale, dovrebbe escludersi,

nella specie, la violazione del principio di eguaglianza atteso che,

da un lato, la piena abilitazione alla assistenza tecnica davanti

alle commissioni tributarie sarebbe riconosciuta solo alle categorie

di soggetti per le quali la materia tributaria rappresenta oggetto

specifico della loro professione e dall'altro la limitazione di

abilitazione sarebbe sancita per tutte le categorie per le quali la

suddetta materia costituisce oggetto solo indiretto delle rispettive

attività professionali. I criteri che sono a fondamento della

limitazione di abilitazione dettata per i consulenti del lavoro

sarebbero, pertanto, identici a quelli stabiliti per altre categorie

professionali, quali, ad esempio, gli ingegneri ed altri

professionisti tecnici i quali trattano la materia tributaria solo

per gli aspetti della loro attività professionale riguardanti i dati

catastali di terreni e fabbricati.

Ad avviso della stessa difesa se è vero che, a norma del relativo

ordinamento professionale, i consulenti del lavoro, oltre ad

assolvere per i datori di lavoro tutti gli adempimenti previsti per

l'amministrazione del personale dipendente, possono svolgere ogni

altra funzione affine, connessa e conseguente a detta attività, tali

ulteriori funzioni sarebbero, comunque, limitate a rapporti di lavoro

e riguarderebbero gli adempimenti dei datori di lavoro.

Quanto alla censura di violazione dell'art. 33 della Costituzione,

la difesa erariale ne sostiene l'infondatezza per l'inesistenza di

una previsione generale dell'esame di Stato quale requisito di

abilitazione all'esercizio della professione e per la possibilità di

derogare alla necessità dell'esame quando, come nella specie,

risultino aliunde accertate la capacità e l'idoneità allo

svolgimento della professione. Ferma, in ogni caso, restando la non

pertinenza del suddetto parametro rispetto al giudizio a quo.

4. - Nel giudizio ha spiegato altresì intervento il Consiglio

provinciale dei consulenti del lavoro di Roma nella veste di

portatore dell'interesse collettivo della categoria e rappresentante

necessario della stessa.

L'interveniente ricorda come, secondo la giurisprudenza di questa

Corte, l'intervento di chi non sia stato parte nel giudizio a quo

deve basarsi sulla configurazione di una situazione individualizzata,

riconoscibile solo quando l'esito del giudizio di costituzionalità

sia destinato ad incidere direttamente su una posizione giuridica

specificamente propria dell'interveniente.

Nel caso di specie, ad avviso dell'interveniente, troverebbero

applicazione le stesse considerazioni svolte nell'ordinanza del 2

novembre 1993 con cui questa Corte ha affermato l'ammissibilità, in

un giudizio analogo a quello in oggetto, dell'intervento della

Federazione nazionale degli ordini dei medici, dei chirurgi e degli

odontoiatri. Considerato in diritto

1. - La Commissione tributaria regionale di Roma dubita - in

riferimento agli artt. 3, 33, quinto comma, 4 e 35 della Costituzione

- della legittimità degli artt. 30, comma 1, lettera i), della legge

30 dicembre 1991, n. 413 (Disposizioni per ampliare le basi

imponibili, per razionalizzare, facilitare e potenziare l'attività

di accertamento; disposizioni per la rivalutazione obbligatoria dei

beni immobili delle imprese, nonché per riformare il contenzioso e

per la definizione agevolata dei rapporti tributari pendenti; delega

al Presidente della Repubblica per la concessione di amnistia per

reati tributari; istituzioni dei centri di assistenza fiscale e del

conto fiscale), e 12, comma 2, del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

(Disposizioni sul processo tributario in attuazione della delega al

Governo contenuta nell'art. 30 della legge 30 dicembre 1991, n.

413), "nella parte in cui non riconoscono competenza piena nella

assistenza tecnica dei contribuenti nel processo tributario ai

consulenti del lavoro iscritti nei rispettivi albi professionali".

2. - In via preliminare va dichiarata l'inammissibilità

dell'intervento che il Consiglio provinciale dei consulenti del

lavoro di Roma ha spiegato nella qualità di "portatore

dell'interesse collettivo della categoria (dei consulenti del lavoro)

e rappresentante necessario della categoria stessa". È indubbio,

infatti, che la funzione rappresentativa dei Consigli provinciali dei

consulenti del lavoro, essendo limitata agli iscritti nei rispettivi

albi, non può estendersi alla categoria professionale nella sua

interezza. Sicché, ed impregiudicata restando la questione

dell'ammissibilità dell'intervento nel giudizio di costituzionalità

di parti non costituite nel giudizio a quo deve comunque escludersi

in capo all'interveniente quella veste di ente funzionalizzato alla

tutela dell'interesse della categoria professionale che, secondo la

sua stessa prospettazione, ne dovrebbe legittimare l'intervento.

3. - Nel merito la questione non è fondata.

3.1. - La non omogeneità della categoria dei consulenti del lavoro

rispetto alle categorie professionali alle quali è attribuita una

generale abilitazione difensiva dinanzi alle commissioni tributarie

esclude di per sé la violazione del principio di eguaglianza dedotta

dalla Commissione rimettente.

La limitazione della abilitazione difensiva dei consulenti del

lavoro alle materie concernenti le ritenute alla fonte sui redditi di

lavoro dipendente ed assimilabili e gli obblighi di sostituto di

imposta relativi alle ritenute medesime costituisce, infatti, il

riflesso della competenza professionale riconosciuta ai consulenti

del lavoro, nella materia tributaria, dalla disciplina vigente.

Competenza circoscritta agli "adempimenti previsti per

l'amministrazione del personale dipendente" e ad "ogni altra funzione

che sia affine, connessa e conseguente" a siffatti adempimenti (art.

2 della legge 11 gennaio 1979, n. 12) e perciò diversa da quella

generale attribuita nella stessa materia ai dottori commercialisti,

ragionieri e periti commerciali dai rispettivi ordinamenti

professionali (v. art. 1 del d.P.R. 27 ottobre 1953, n. 1067 e art. 1

del d.P.R. 27 ottobre 1953, n. 1068).

La violazione del principio di eguaglianza non può nemmeno

ravvisarsi con riferimento alla attribuzione di una piena

abilitazione difensiva nel giudizio tributario a soggetti non

iscritti in alcun albo professionale. Si tratta, infatti, di

soggetti (ritenuti dal legislatore) in possesso di una generale

competenza in materia tributaria, derivante da specifiche esperienze

professionali o da un determinato titolo di studio ovvero dalla

combinazione di entrambi i suddetti requisiti e, dunque, di categorie

non omogenee a quella dei consulenti del lavoro.

Mentre, riguardo alle categorie professionali comparabili con i

consulenti del lavoro, in quanto dotate di competenza professionale

in materia tributaria di tipo settoriale (ingegneri, architetti,

geometri, periti edili, dottori in agraria, agronomi e periti

agrari), la norma denunciata dispone una abilitazione all'assistenza

tecnica dinanzi alle commissioni tributarie limitata alla loro

specifica competenza professionale ed analoga, sotto tale aspetto, a

quella stabilita per i consulenti del lavoro.

3.2. - Non pertinente risulta, poi, il riferimento al parametro di

cui all'art. 33, quinto comma, della Costituzione, che prescrive un

esame di Stato per l'abilitazione all'esercizio professionale.

Nella prospettazione della Commissione rimettente tale parametro

viene, infatti, evocato al solo fine di confortare la tesi di una

irragionevole disparità di trattamento tra i consulenti del lavoro,

abilitati ad un patrocinio limitato, e coloro che, pur non avendo

superato l'esame di Stato, godono dinanzi alle commissioni tributarie

di piena capacità difensiva.

È evidente, pertanto, che la censura va ricondotta alla violazione

del principio di eguaglianza, di cui all'art. 3 della Costituzione.

Censura, quest'ultima, già sottoposta ad esame e della quale deve

ribadirsi la non fondatezza.

3.3. - Le norme denunciate non possono infine ritenersi lesive dei

parametri di cui agli artt. 4 e 35 della Costituzione, i quali non

comportano una generale ed indistinta libertà di svolgere qualsiasi

attività professionale, rientrando invece nella competenza del

legislatore fissare i requisiti di preparazione e capacità

occorrenti per l'esercizio professionale nell'interesse della

collettività e dei committenti.

La scelta del legislatore di circoscrivere a determinate materie

l'attività di assistenza tecnica che i consulenti del lavoro possono

svolgere dinanzi alle commissioni tributarie - scelta dettata, come

si è visto, dalla competenza professionale propria dei consulenti

del lavoro - non può, pertanto, ritenersi in contrasto con la

Costituzione in riferimento ad entrambi i parametri evocati dalla

Commissione rimettente.