Sentenza n. 291/1997

ha pronunciato la seguente Sentenza nei giudizi di legittimità costituzionale dell'art. 97, primo comma,

del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602 (Disposizioni sulla riscossione

delle imposte sul reddito), promossi con n. 11 ordinanze emesse il 15

marzo (n. 7 ordinanze) ed il 5 luglio 1996 (n. 4 ordinanze) dalla

Commissione tributaria di primo grado di Macerata, rispettivamente

iscritte ai nn. 502, 503, 504, 505, 506, 507 e 508 del registro

ordinanze 1996 ed ai nn. 23, 24, 25 e 26 del registro ordinanze 1997

e pubblicate nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica n. 23, prima

serie speciale, dell'anno 1996 e n. 6, prima serie speciale,

dell'anno 1997;

Visti gli atti di intervento del Presidente del Consiglio dei

Ministri;

Udito nella camera di consiglio del 21 maggio 1997 il giudice

relatore Massimo Vari.

Ritenuto in fatto

1. - La Commissione tributaria di primo grado di Macerata - con

undici ordinanze di identico contenuto emesse il 15 marzo 1996 (r.o.

nn. 502, 503, 504, 505, 506, 507 e 508 del 1996) e il 5 luglio 1996

(r.o. nn. 23, 24, 25 e 26 del 1997) - ha sollevato, in riferimento

agli artt. 3, 27 e 53 della Costituzione, questione di legittimità

costituzionale dell'art. 97, primo comma, del d.P.R. 29 settembre

1973, n. 602 (Disposizioni sulla riscossione delle imposte sul

reddito), che prevede l'irrogazione della pena pecuniaria da lire

300.000 a lire 1.800.000, nel caso di mancato pagamento di tutte o

dell'unica rata di un medesimo ruolo, quando il relativo ammontare è

superiore alle lire 500.000.

Considerato che la sanzione prevista si va a sommare alla sanzione

già irrogata ed iscritta a ruolo in conseguenza del mancato

pagamento dell'imposta originaria, il giudice a quo denuncia,

anzitutto, contrasto con il principio di proporzionalità della

sanzione alla offesa arrecata al bene protetto (art. 27 della

Costituzione) nonché con quello di uguaglianza (art. 3 della

Costituzione), dal momento che il contribuente si trova "sanzionato

una seconda volta in virtù della stessa circostanza (mancato

pagamento di una imposta)".

Secondo l'ordinanza il principio di proporzionalità sarebbe

violato anche perché "il criterio della plurima sanzione potrebbe

astrattamente portare ad adottare ancora ulteriori sanzioni per il

mancato pagamento in sede di avviso di mora e poi in sede di

pignoramento e così via".

Inoltre, il criterio della sanzione, collegata al reiterato mancato

pagamento in sede di riscossione coattiva, sarebbe "del tutto

estraneo a qualsiasi principio vigente nel sistema processuale civile

italiano"; stessa ingiustificata disparità di trattamento

sussisterebbe anche "tra coloro che subiscono la riscossione fiscale

ai sensi del d.P.R. n. 602 del 1973 e coloro a cui carico la

riscossione segue altre procedure, prive di sanzioni in itinere".

Osservato, altresì, che la sanzione ex art. 97, "rischia di

produrre un assurdo ed ingiustificato circolo vizioso", essendo anche

essa irrogata "con apposito avviso, e messa in riscossione con

ulteriore cartella esattoriale", sì da determinare, in caso di

mancato pagamento, un nuovo avviso di irrogazione di sanzione, lo

stesso giudice denuncia altresì il contrasto della disposizione con

gli stessi artt. 27 e 3 della Costituzione, anche sotto l'ulteriore

profilo della determinazione della pena pecuniaria in un importo

"pressoché fisso" (da lire 300.000 a lire 1.800.000), onde "il

mancato pagamento di una somma minima viene sanzionato allo stesso

modo (o comunque con una differenza inapprezzabile) rispetto al

mancato pagamento di una somma ingente". Inoltre il mancato

pagamento di un ruolo appena superiore al minimo sanzionabile (lire

500.000), comporta il rischio di una sanzione di lire 1.800.000, pari

al massimo edittale, "in violazione dei criteri di proporzionalità

della pena e progressività fiscale".

2. - È intervenuto, per i giudizi relativi alle ordinanze di cui

al r.o. n. 502 del 1996 e nn. 23, 24, 25 e 26 del 1997, il Presidente

del Consiglio dei Ministri, rappresentato e difeso dall'Avvocatura

generale dello Stato, per chiedere che la questione venga dichiarata

infondata.

La difesa erariale, premesso che l'art. 97 è volto a rendere

rigorosa la riscossione delle entrate, la cui tempestività e

regolarità è condizione per la stessa sopravvivenza della

collettività statuale, ritiene che in tale ottica si giustifichino

anche le norme, inserite nello stesso testo legislativo sulla

riscossione, relative alla non sospendibilità degli atti esecutivi

(artt. 54 e seguenti) e, sul versante sanzionatorio, alla previsione

di una fattispecie penale specifica (l'insolvenza fraudolenta fiscale

ex art. 97, sesto comma) e al fallimento fiscale (art. 97, terzo

comma).

Secondo la difesa erariale, la sanzione in discussione si

caratterizza in modo assai diverso da quella ordinariamente prevista

per l'inadempimento o il ritardo nel pagamento del tributo prima

dell'emissione della cartella esattoriale, che è proporzionata

all'entità del credito, tanto che si giustifica l'eventuale suo

sovrapporsi a quella già subita, ad es. a norma dell'art. 92 dello

stesso d.P.R.

Sanzionare due volte la stessa violazione non sarebbe perciò

illegittimo, in quanto l'infrazione relativa all'omesso o ritardato

versamento nella fase anteriore alla formazione del ruolo è

ragionevolmente repressa con la sua specifica sanzione, mentre, nel

caso in cui dovesse imporsi la suddetta formazione e l'avvio della

procedura coattiva, sarebbe giustificata l'irrogazione di altra

sanzione, essendosi verificata una ulteriore diversa violazione.

D'altra parte la sanzione dell'art. 97, che colpisce non

l'inadempimento ma il rifiuto verso l'Autorità, non viene applicata

se v'è la prova della impossibilità economica quale fatto causativo

del mancato pagamento del tributo da parte del contribuente.

Per tale ragione - conclude l'Avvocatura - diventa irrilevante

verificare se e come la sanzione dell'art. 97 si aggiunga, nei

diversi tipi di imposta e nelle diverse procedure di riscossione, ad

altre sanzioni ed è, per le stesse considerazioni, ragionevole che

la sanzione dell'art. 97 citato non sia rapportata all'entità

dell'inadempimento. Considerato in diritto

1. - La Commissione tributaria di primo grado di Macerata, con le

varie ordinanze di cui in epigrafe, tutte di identico contenuto,

solleva questione di legittimità costituzionale dell'art. 97, primo

comma, del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602 (Disposizioni sulla

riscossione delle imposte sul reddito), che prevede l'irrogazione

della pena pecuniaria da lire 300.000 a lire 1.800.000 nel caso di

mancato pagamento di tutte o dell'unica rata di un medesimo ruolo,

quando il relativo ammontare è superiore alle lire 500.000.

2. - Secondo il rimettente la disposizione censurata si pone in

contrasto con il principio di uguaglianza di cui all'art. 3 e con il

principio di proporzionalità della sanzione all'offesa recata al

bene protetto, di cui all'art. 27 della Costituzione, in quanto:

la sanzione contemplata nella norma denunciata si va a sommare a

quella già irrogata ed iscritta a ruolo in conseguenza del mancato

pagamento dell'imposta originaria;

il criterio della sanzione plurima potrebbe astrattamente portare

ad adottare ancora ulteriori sanzioni per il mancato pagamento in

sede di avviso di mora e, poi, in sede di pignoramento;

il criterio della sanzione, collegata al reiterato mancato

pagamento in sede di riscossione coattiva, appare "del tutto estraneo

a qualsiasi principio vigente nel sistema processuale civile

italiano, là dove il debitore non è chiamato a sopportare, in

pendenza di esecuzione, oneri diversi dagli interessi e dalle spese

di procedura"; mentre analoga ingiustificata disparità di

trattamento sussiste anche tra coloro che subiscono la riscossione

fiscale ex d.P.R. n. 602 del 1973 e coloro a cui carico la

riscossione segue altre procedure, prive di sanzioni in itinere;

la sanzione, essendo connessa al mancato pagamento della cartella

esattoriale, "rischia di produrre un circolo vizioso", dal momento

che la stessa viene irrogata con apposito avviso e messa in

riscossione con ulteriore cartella esattoriale, sì da determinare,

in caso di mancato adempimento, un nuovo avviso di irrogazione di

sanzione.

Ulteriori censure, sempre in riferimento al principio di

proporzionalità della pena desumibile dall'art. 27 della

Costituzione e al principio di uguaglianza di cui all'art. 3 della

Costituzione, vengono prospettate in ragione dell'importo "pressoché

fisso" della pena pecuniaria prevista dalla disposizione denunciata,

che porta a sanzionare "il mancato pagamento di una somma minima alla

stessa stregua del mancato pagamento di una somma ingente". Si rileva

che, in contrasto con il principio di proporzionalità della pena e

progressività fiscale, il mancato pagamento di un ruolo di minima

entità (appena lire 501.000) comporta il rischio per il contribuente

di subire una sanzione nella misura edittale massima (di lire

1.800.000).

3. - Poiché le ordinanze di rimessione hanno ad oggetto la

medesima questione, i relativi giudizi possono essere riuniti per

essere decisi con unica sentenza.

4. - La questione non è fondata per quanto si dirà.

Anzitutto, la Corte non può non rilevare, in via del tutto

generale, l'improprietà dell'evocazione, a comune parametro di

pressoché tutti i profili denunciati, dell'art. 27 della

Costituzione, trattandosi di disposizione estranea, secondo la

giurisprudenza costituzionale, al campo delle sanzioni amministrative

(sentenza n. 487 del 1989), come pure dell'evocazione dell'art. 53,

da ritenere, del pari, estraneo alla materia sanzionatoria (sentenze

nn. 119 del 1980 e 109 del 1973; ordinanza n. 95 del 1993).

Quanto, poi, al parametro dell'art. 3, evocato sotto il profilo del

principio di eguaglianza, appare evidente, dalla prospettazione delle

varie censure, che il rimettente intende sollecitare un vaglio della

disposizione denunciata da apprezzare non solo e non tanto sotto il

profilo della disparità di trattamento, quanto piuttosto sotto

quello della ragionevolezza.

5. - Ciò posto, occorre osservare, in ordine alla prima delle

prospettate censure, che allo stesso rimettente non sfugge che,

"mentre la sanzione prevista dalla legge di imposta è conseguente

alla violazione 'sostanziale' dell'obbligo fiscale, ed è quindi il

corollario di un comportamento evasivo", diversa è la sanzione di

cui all'art. 97 che è connessa agli atti propri della procedura di

riscossione coattiva. Pur cogliendo tali differenze, l'ordinanza non

ne trae, tuttavia, le dovute conseguenze, non avvedendosi che sono

proprio le accennate diversità a giustificare una disciplina

legislativa volta a sanzionare sia la violazione qui in esame sia le

violazioni concernenti l'omesso o ritardato versamento nella fase

anteriore alla formazione del ruolo (segnatamente quelle di cui agli

artt. 92 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, 69 e seguenti del

d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131; 46 e seguenti del d.P.R. 29 settembre

1973, n. 600; 41 e seguenti del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633) che

hanno per oggetto inadempienze che incidono sulle basi del rapporto

tributario e che assumono una portata evasiva, rispetto agli scopi di

immediato soddisfacimento del credito fiscale.

6. - Ugualmente non fondato è l'altro profilo dedotto, attinente

alla asserita disparità di trattamento fra i contribuenti

assoggettati alla riscossione mediante ruolo e quelli assoggettati a

procedure diverse. Detta censura, se riferita alle obbligazioni

tributarie, non considera che il d.P.R. 28 gennaio 1988, n. 43, ha

provveduto alla unificazione delle forme di riscossione coattiva

fiscale, a seguito dell'estensione a pressoché tutti i tributi della

riscossione mediante ruolo e alla conseguente abolizione della

riscossione mediante ingiunzione di pagamento (v. artt. 67, comma 1,

68, comma 1, 69, commi 1 e 2 e 130, comma 2, del d.P.R. n. 43 del

1988). Se riferita, invece, alle obbligazioni pecuniarie di diritto

comune, non è fondata in quanto, come questa Corte ha già avuto

occasione di porre in risalto, non è possibile una piena

equiparazione tra l'inadempimento delle stesse e quello delle

obbligazioni tributarie, oggetto, per la particolarità dei

presupposti e dei fini, di disciplina diversa da quella civilistica

(sentenze nn. 109 del 1973 e 157 del 1996).

7. - Neanche le ulteriori censure meritano accoglimento. Non quella

relativa alla prospettata possibilità di reiterazione della sanzione

ex art. 97 del d.P.R. n. 602 del 1973 (sia in fase di avviso di mora

che di pignoramento), giacché tale evenienza non trova riscontro nel

dettato della norma la quale collega la sanzione esclusivamente al

mancato pagamento della somma iscritta a ruolo o, per meglio dire,

risultante dalla cartella esattoriale. Né quella concernente

l'asserito circolo vizioso di reazioni a catena che la disposizione

denunciata sarebbe in grado di provocare, in quanto la sanzione

appare circoscritta - alla luce di una interpretazione non

controversa del dettato normativo che, a quel che risulta, viene

condivisa dalla stessa amministrazione finanziaria - alla sola

ipotesi di morosità del contribuente nel pagamento del tributo

erariale, e non nel pagamento di pene pecuniarie.

La censura, infine, concernente il trattamento sanzionatorio,

riservato alle varie ipotesi di mancato pagamento della cartella

esattoriale - a parte l'opinabilità dell'assunto dal quale muove, e

cioè che le sanzioni siano stabilite dalla disposizione censurata in

importo "pressoché fisso" - non considera che si tratta di materia

nella quale il legislatore gode di ampia discrezionalità, con il

solo limite della non arbitrarietà o palese irragionevolezza delle

scelte.