Sentenza n. 287/1974

ha pronunciato la seguente SENTENZA nei giudizi riuniti di legittimità costituzionale degli artt. 22,

terzo comma, e 29, terzo comma, del r.d.l. 7 agosto 1936, n. 1639

(Riforma degli ordinamenti tributari), convertito nella legge 7 giugno

1937, n. 1016; dell'art. 6 della legge 20 marzo 1865, n. 2248, allegato

E, sul contenzioso amministrativo; dell'art. 53, primo comma, del r.d.

24 agosto 1877, n. 4021 (Testo unico delle leggi per l'imposta sui

redditi della ricchezza mobile); dell'art. 285, primo comma, del r.d.

14 settembre 1931, n. 1175 (Testo unico per la finanza locale),

promossi con le seguenti ordinanze:

1) ordinanza emessa il 18 aprile 1969 dal tribunale di Milano nel

procedimento civile vertente tra Re Cesare e l'Amministrazione delle

finanze dello Stato, iscritta al n. 408 del registro ordinanze 1969 e

pubblicata nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica n. 311 del 10

dicembre 1969;

2) ordinanza emessa il 4 dicembre 1969 dal tribunale di Rimini nel

procedimento civile vertente tra Ceschina Dante, Mario e Renzo, il

Comune di Misano Adriatico e la Cassa di Risparmio di Rimini, iscritta

al n. 27 del registro ordinanze 1970 e pubblicata nella Gazzetta

Ufficiale della Repubblica n. 57 del 4 marzo 1970;

3) ordinanza emessa il 27 febbraio 1970 dalla Corte d'appello di

Torino nel procedimento civile vertente tra l'Amministrazione delle

finanze dello Stato e Ferrando Luigi, iscritta al n. 128 del registro

ordinanze 1970 e pubblicata nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica

n. 125 del 20 maggio 1970;

4) ordinanza emessa il 29 dicembre 1969 dal tribunale di Napoli nel

procedimento civile vertente tra Dragoni Enrico e l'Amministrazione

delle finanze dello Stato, iscritta al n. 206 del registro ordinanze

1970 e pubblicata nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica n. 177 del

15 luglio 1970;

5) ordinanza emessa il 17 aprile 1970 dal tribunale di Torino nel

procedimento civile vertente tra Getto Giancarlo ed altri e

l'Amministrazione delle finanze dello Stato, iscritta al n. 213 del

registro ordinanze 1970 e pubblicata nella Gazzetta Ufficiale della

Repubblica n. 222 del 2 settembre 1970;

6) ordinanza emessa l'11 novembre 1970 dal tribunale di Napoli nel

procedimento civile vertente tra Negri Carmela e l'Amministrazione

delle finanze dello Stato, iscritta al n. 85 del registro ordinanze

1971 e pubblicata nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica n. 106 del

28 aprile 1971;

7) ordinanze emesse il 21 dicembre 1970 dal tribunale di Napoli ed

il 14 aprile 1971 dal tribunale di Cremona nei procedimenti civili

vertenti rispettivamente tra la società Minerva ed altri e

l'Amministrazione delle finanze dello Stato e tra Invernizzi Carlo ed

il Comune di Gussola, iscritte ai nn. 182 e 191 del registro ordinanze

1971 e pubblicate nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica n. 163 del

30 giugno 1971;

8) ordinanza emessa il 5 aprile 1971 dal tribunale di Napoli nel

procedimento civile vertente tra Rozera Fabio e l'Amministrazione delle

finanze dello Stato, iscritta al n. 301 del registro ordinanze 1971 e

pubblicata nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica n. 259 del 13

ottobre 1971;

9) ordinanza emessa il 10 maggio 1971 dal tribunale di Napoli nel

procedimento civile vertente tra Furgi Luigi ed altri e

l'Amminitrazione delle finanze dello Stato, iscritta al n. 456 del

registro ordinanze 1971 e pubblicata nella Gazzetta Ufficiale della

Repubblica n. 23 del 26 gennaio 1972;

10) ordinanza emessa il 16 novembre 1971 dal tribunale di Lucca nel

procedimento civile vertente tra Benelli Alpo e il Comune di

Pietrasanta, iscritta al n. 12 del registro ordinanze 1972 e pubblicata

nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica n. 50 del 23 febbraio 1972;

11) ordinanza emessa il 18 novembre 1971 dal tribunale di Rimini

nel procedimento civile vertente tra Semprini Giovanni e il Comune di

Rimini, iscritta al n. 25 del registro ordinanze 1972 e pubblicata

nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica n. 78 del 22 marzo 1972;

12) ordinanza emessa il 6 luglio 1972 dal tribunale di Milano nel

procedimento civile vertente tra Grazioli Aldo e il Comune di Milano,

iscritta al n. 291 del registro ordinanze 1972 e pubblicata nella

Gazzetta Ufficiale della Repubblica n. 247 del 20 settembre 1972;

13) ordinanza emessa il 22 giugno 1972 dal tribunale di Potenza nel

procedimento civile vertente tra Casassa Aldo e l'Amministrazione delle

finanze dello Stato, iscritta al n. 402 del registro ordinanze 1972 e

pubblicata nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica n. 28 del 31

gennaio 1973.

Visti gli atti di costituzione di Ferrando Luigi, di Rozera Fabio,

di Semprini Giovanni e dell'Amministrazione delle finanze dello Stato;

udito nell'udienza pubblica del 6 novembre 1974 il Giudice relatore

Ercole Rocchetti;

uditi l'avv. Guido Cervati, per Rozera, ed il sostituto avvocato

generale dello Stato Giorgio Azzariti, per l'Amministrazione

finanziaria.

Ritenuto in fatto :

1. - Con le quattordici ordinanze riportate in epigrafe sono state

impugnate dinanzi a questa Corte, con riferimento all'art. 113 della

Costituzione, le norme che in materia di tributi erariali diretti e

indiretti (artt. 6 della legge 20 marzo 1865, n. 2248 all. E; 53, primo

comma, del t.u. 24 agosto 1877, n. 4021; 22, terzo comma, e 29, terzo

comma, del r.d.l. 7 agosto 1936, n. 1639) e in materia di tributi

locali (art. 285, primo comma, del t.u. 14 settembre 1931, n. 1175)

sottraggono, in tutto o in parte, alla giurisdizione del giudice

ordinario la cognizione delle controversie relative alla estimazione

dei redditi e dei valori imponibili.

Tutte le ordinanze di rinvio muovono dal presupposto che la

limitazione così inferta alla cognizione dell'autorità giudiziaria in

materia relativa alla estimazione potrebbe essere compatibile con il

dettato costituzionale solo se il contribuente potesse tutelare il

proprio diritto soggettivo a non subire una imposizione oltre i limiti

stabiliti dalla legge, davanti ad altri organi giurisdizionali. Il che

si riteneva appunto avvenisse quando alle commissioni tributarie si

attribuiva natura giurisdizionale.

Poiché tale presupposto sembra essere venuto meno dopo che la

Corte costituzionale, con le sentenze nn. 6 e 10 del 1969, ha invece

opinato che alle dette commissioni debba essere attribuita natura di

organi amministrativi, si assume nelle ordinanze che ora la ricordata

limitazione non può non apparire in contrasto con il principio della

tutela giurisdizionale dei diritti contro gli atti della pubblica

Amministrazione sancito dall'art. 113 della Costituzione e, secondo una

delle ordinanze (quella del tribunale di Potenza), anche con il

principio di eguaglianza e col diritto di difesa, rispettivamente

tutelati dagli artt. 3 e 24 della Costituzione.

2. - Le ordinanze sono state notificate e pubblicate come per

legge.

Nei giudizi dinanzi alla Corte si sono costituite solo alcune delle

parti private: e precisamente i signori Ferrando Luigi, nel giudizio

promosso dalla Corte d'appello di Torino con ordinanza 27 febbraio

1970; Rozera Fabio, nel giudizio promosso dal tribunale di Napoli con

ordinanza 5 aprile 1971; e Semprini Giovanni, nel giudizio promosso dal

tribunale di Rimini con ordinanza emessa il 18 settembre 1971.

Tutte le parti private costituite condividono le censure

prospettate nelle ordinanze di rinvio sostenendo che

l'incostituzionalità delle norme denunciate si pone come logico,

coerente e necessario corollario dell'orientamento della Corte

costituzionale che ha ritenuto la natura amministrativa e non

giurisdizionale delle commissioni tributarie.

3. - In tutti i giudizi in cui sono state denunciate le norme, che,

in tema di tributi erariali, limitano la giurisdizione del giudice

ordinario, si è costituita l'Amministrazione delle finanze, a mezzo

dell'Avvocatura generale dello Stato.

Secondo la difesa dello Stato, che nei diversi atti di costituzione

ha ribadito le proprie deduzioni, le sentenze nn. 6 e 10 del 1969 della

Corte costituzionale, pur avendo un altissimo valore di principio, non

avrebbero comportato alcuna concreta modifica del sistema legislativo

vigente, giacché non hanno pronunziato la illegittimità di alcuna

norma di legge, ma si sono limitate a dichiarare la inammissibilità di

questioni di legittimità costituzionale proposte dalle commissioni

tributarie, sia pure nel presupposto della loro natura giuridica,

qualificata come amministrativa.

Il sistema del contenzioso tributario, che tradizionalmente ha

escluso il sindacato del giudice ordinario in ordine alle questioni di

semplice estimazione e di determinazione del valore, sarebbe rimasto

perciò immutato anche per quanto attiene alla natura giuridica delle

commissioni; tanto più che il carattere giurisdizionale di un organo

deliberante dipende, più che dalla sua denominazione e dalla sua

struttura, dalla natura delle funzioni. Tali funzioni, per quanto

attiene alle commissioni in esame, sarebbero giurisdizionale perché

provvedono alla applicazione della legge al caso concreto, rispondendo

così al requisito essenziale della giurisdizione, che è quello di

dirimere attraverso il processo, conflitti di interessi tra le parti.

Del che, secondo l'Avvocatura, sarebbe prova la forza di

resistenza delle decisioni delle commissioni, che, come ogni altra

decisione giurisdizionale, producono, la "cosa giudicata" quando, entro

il previsto termine, non sia proposta azione dinanzi all'autorità

giudiziaria. In tal caso, infatti, il contenuto di esse non può essere

né modificato né disatteso nei futuri giudizi.

Per quanto riguarda i rilievi contenuti nelle già citate sentenze

della Corte a proposito della mancata conformità delle commissioni ai

precetti costituzionali di indipendenza e di imparzialità del giudice,

l'Amministrazione delle finanze osserva che, fino a quando non sia

intervenuta la caducazione delle norme legislative che disciplinano

l'attività delle commissioni in modo difforme dai principi

costituzionali, non può essere negata la natura giurisdizionale di

tali organi sul mero rilievo delle anomalie che essi presentano in

concreto, rispetto al modello stabilito dalla Costituzione per gli

organi giurisdizionali.

Sulla base di tali argomentazioni, l'Avvocatura conclude chiedendo

che la Corte dichiari infondate le dedotte questioni di legittimità

costituzionale, dovendosi ritenere che la limitazione della competenza

del giudice ordinario in materia di semplice estimazione e di

determinazione del valore, non comporti alcuna violazione della tutela

giurisdizionale del cittadino, contro gli atti impositivi

dell'Amministrazione finanziaria.

Con successiva unica memoria, l'Avvocatura ha ribadito le

conclusioni cui era pervenuta nelle deduzioni già depositate ed ha

insistito sulla tesi della giurisdizionalità delle commissioni,

sottolineando il valore della "interpretazione autentica" che sarebbe

recentemente intervenuta da parte del legislatore con il d.P.R. 26

ottobre 1972, n. 636. Ciò perché tale decreto, allorché ha

disciplinato il nuovo contenzioso tributario, ha sicuramente attribuito

carattere giurisdizionale alle dette Commissioni.

All'udienza di discussione sono comparse la difesa di Rozera e

quella dello Stato, che hanno ulteriormente illustrato le tesi svolte

nelle memorie scritte. Considerato in diritto :

1. - Poiché le quattordici ordinanze elencate in epigrafe

propongono la stessa questione di legittimità costituzionale, i

giudizi possono essere riuniti e decisi con unica sentenza.

Viene infatti con esse posto il dubbio se, in riferimento all'art.

113 della Costituzione - in forza del quale "contro gli atti della

pubblica amministrazione è sempre ammessa la tutela giurisdizionale

dei diritti e degli interessi legittimi dinanzi agli organi di

giurisdizione ordinaria o amministrativa" - , non debbansi ritenere

costituzionalmente illegittime le disposizioni che, nella materia

tributaria, escludono (artt. 6 della legge 20 marzo 1865, n. 2248, all.

E, 53 del t.u. 24 agosto 1877, n. 4021, 285 del t.u. 14 settembre 1931,

n. 1175, e 22 del d.l. 7 agosto 1936, n. 1639) o limitano ad un profilo

di legittimità (art. 29 dello stesso d.l. 1639) la cognizione

dell'autorità giudiziaria ordinaria nelle controversie di così detta

"semplice estimazione", vertenti sul diritto soggettivo del cittadino a

una giusta imposizione.

Ciò, osservano le ordinanze di rimessione, dovrebbe apparire

evidente, dopo che la Corte costituzionale, con le sentenze nn. 6 e 10

dell'anno 1969, al fine di pervenire alla conclusione della

inammissibilità di varie questioni di costituzionalità formulate da

commissioni tributarie, ha ritenuto che queste non siano ammesse a

proporle, perché non sono organi giurisdizionali - cui è, dall'art.

23 della legge 11 marzo 1953, n. 87, conferito il potere di proporre

alla Corte tali questioni - ma sono bensì organi contenziosi

amministrativi.

2. - Prima di procedere all'esame del merito della questione di

costituzionalità, occorre ricordare che le ordinanze di rimessione

provengono da una Corte di appello e da vari tribunali: organi che,

com'è noto, hanno competenza ad esaminare le controversie tributarie -

meno che sul punto della estimazione del reddito imponibile - dopo che

esse sono state già decise dalle commissioni, secondo un sistema che

è stato recentemente sottoposto ad una totale revisione dal decreto

legislativo delegato 26 ottobre 1972, n. 636, che si inserisce nella

generale riforma dei tributi, e che è entrato in vigore il 10 gennaio

1973, e quindi in data successiva a quelle delle anzidette ordinanze.

A tal proposito l'Avvocatura generale chiede che la Corte consideri

preliminarmente se non sia il caso di rimettere le questioni ai giudici

che le hanno proposte perché le riesaminino sotto il profilo della

rilevanza, in ordine alla mutata disciplina normativa del settore.

Ma il suggerimento in tale senso formulato non può essere accolto,

in quanto la nuova disciplina non si applica alle controversie che,

come quelle in esame, risultino già decise dalle commissioni

tributarie istituite secondo la disciplina precedente. Dispone infatti

l'art. 43, comma quarto, del d.P.R n. 636 del 1972 che, contro le loro

decisioni, "le parti possono esperire l'azione giudiziaria dinanzi ai

tribunali, secondo le disposizioni di legge anteriormente vigenti".

3. - Passando all'esame del merito, sembra utile mettere in rilievo

che una decisa volontà del legislatore, volta a sottrarre alla

cognizione della magistratura ordinaria le questioni attinenti alla

determinazione quantitativa del reddito imponibile, rappresenta una

costante del nostro sistema tributario Al riguardo si è detto che essa

non sarebbe idonea, per mentalità e insufficienza di cognizioni

tecniche, a penetrare i fenomeni economici, a volte complessi, che

presiedono alla formazione del reddito, e si è aggiunto che non

potrebbe comunque far fronte ad un altro lavoro, di enorme mole, qual

è quello cui danno luogo le controversie sull'accertamento dei

tributi.

Se queste od altre siano le ragioni che hanno determinato la scelta

del legislatore, qui non occorre indagare. Rileva invece considerare

come, in materia, una limitazione alla giurisdizione ordinaria sia

stata introdotta nelle nostre leggi fin dai primordi dello Stato

unitario, giacché, nello stesso momento in cui, nel 1865, si

procedeva, con la legge del 20 marzo di quell'anno, n. 2248, all. E,

art. 1, all'abolizione dei tribunali del contenzioso, devolvendo (art.

2) alla giurisdizione ordinaria tutte le materie nelle quali si faccia

questione di un diritto civile o politico, comunque vi possa essere

interessata la pubblica amministrazione, si stabiliva, altresì (art.

6) che rimanevano però escluse dalla competenza delle autorità

giudiziarie le questioni relative all'estimo catastale e al reparto di

quota e tutte le altre sulle imposte sino a che non avesse avuto luogo

la pubblicazione dei ruoli. La terminologia veniva poi meglio precisata

nel t.u. sulla ricchezza mobile 24 agosto 1877, n. 4021, in cui,

all'art. 53, si stabiliva non potersi deferire all'autorità

giudiziaria nessuna decisione delle Commissioni concernente la semplice

estimazione dei redditi. Il principio e la formula, passati, con

qualche non significativa variante, nelle leggi successive, anche

relative ad altre imposte, sono stati poi ripetuti in occasione della

recentissima riforma, contenuta nel d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 636, in

cui, all'art. 40, si stabilisce appunto che, contro la decisione della

commissione di secondo grado, si può ricorrere alla Corte di appello

per violazione di legge e per questioni di fatto, escluse quelle

relative a valutazione estimativa ed alla misura delle pene pecuniarie.

Questa continuità di indirizzo legislativo, ribadito ora nella

riforma e volta ad escludere dalla cognizione del giudice ordinario le

questioni di valutazione, cioè di determinazione quantitativa dei

redditi imponibili, rileva una convinzione profonda del nostro

legislatore circa una necessità, ritenuta imprescindibile per

un'efficiente organizzazione della pubblica finanza e il conseguimento

dei suoi risultati, di limitare il controllo di merito

dell'accertamento quantitativo, escludendo dal parteciparvi l'autorità

giudiziaria.

4. - Questa lunga tradizione normativa, se costringe a riflettere

sulla serietà delle ragioni che hanno dovuto ispirarla in un quadro di

tutela di fondamentali interessi pubblici, non può certamente

dispensare dal porre in raffronto quella stessa normativa con i

principi della nostra Carta costituzionale. Al che sollecitano appunto

le ordinanze di rimessione, le quali concentrano però le censure su un

solo aspetto: quello cioè che le valutazioni estimative contenute

negli atti di accertamento dell'Amministrazione finanziaria, in

conformità del disposto dell'art. 113 della Costituzione, devono avere

in ogni caso un giudice, per la tutela dei diritti e degli interessi

che vi sono connessi. Mentre accade che essi un giudice non hanno, o

non lo hanno più, da quando almeno la Corte costituzionale ha

ritenuto, nelle note sentenze, che le commissioni tributarie, al cui

esclusivo controllo le questioni di semplice estimazione sono commesse,

non sono organi giurisdizionali, ma bensì amministrativi, anche se

attuano procedure contenziose.

In sostanza dunque il problema di costituzionalità è legato a

quello della natura giuridica delle commissioni tributarie, e cioè a

una questione lungamente e costantemente controversa, che ha rivelato i

termini della sua opinabilità anche recentemente nel contrasto

interpretativo in cui sono venute a trovarsi la Corte costituzionale da

una parte e la Corte di cassazione dall'altra; quest'ultima rimasta

ferma alla ritenuta giurisdizionalità di quelle commissioni.

- E la questione resterebbe probabilmente a questo punto di

irrisolto contrasto se, dopo le note sentenze di questa Corte, non

fossero intervenuti fatti nuovi, in sede legislativa, che debbono

ritenersi abbiano autoritativamente risoluto quel contrasto,

decidendolo nel senso della giurisdizionalità. Si intende qui

ovviamente fare riferimento al complesso delle nuove leggi sulla

riforma tributaria ed in particolare alle disposizioni della legge di

delega (legge 9 ottobre 1971, n. 825) e a quelle della legge delegata

in materia di contenzioso tributario (d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 636).

Si legge nell'art. 10. n. 14, della legge di delega che al Governo

era commesso il compito di procedere "alla revisione della

composizione, del funzionamento e delle competenze funzionali delle

commissioni tributarie, anche al fine di assicurarne l'autonomia e

l'indipendenza, e in modo da garantire l'imparziale applicazione della

legge". Il che è quanto dire che si intendeva assicurare alle

commissioni stesse la struttura, le funzioni e le finalità che sono

connaturali ai veri e propri organi giurisdizionali.

In relazione a siffatte direttive del legislatore delegante, si

può constatare che nella legge delegata sono stati accuratamente

eliminati gli aspetti dai quali traeva fondamento la tesi della natura

amministrativa e accentuati i caratteri in base ai quali le commissioni

venivano considerate come organi giurisdizionali. Dal che può trarsi

la sicura convinzione che le commissioni tributarie, così revisionate

e strutturate, debbono ora considerarsi organi speciali di

giurisdizione.

6. - Quanto fin qui si è detto riguarda la natura e la

qualificazione giuridica delle nuove commissioni tributarie, così come

sono state "revisionate" dalla legge di riforma. Ma è evidente che

quest'ultima muove inequivocabilmente dal presupposto che

giurisdizionali abbiano a considerarsi anche le preesistenti

commissioni: non è dubbio, infatti, che il legislatore con la recente

normativa abbia inteso esercitare il potere di revisione che la VI

disp. trans. Cost. prevede proprio per gli organi speciali di

giurisdizione già esistenti nell'ordinamento al momento dell'entrata

in vigore della Costituzione. In definitiva la nuova legislazione -

imponendo all'interprete di considerare giurisdizionale il procedimento

che si svolge davanti alle nuove commissioni - esclude che,

nell'interpretare la legislazione precedente, si possa attribuire alle

vecchie commissioni natura semplicemente amministrativa.

Non si può disconoscere che, di fronte al ricordato contrasto

giurisprudenziale in ordine a quel problema, il legislatore avesse il

potere di rimuovere ogni incertezza: e per le cose dette è indubbio

che la legge, indirettamente ma sicuramente abbia imposto una soluzione

nel senso della giurisdizionalità delle commissioni tributarie. Di

ciò la Corte costituzionale non può non prendere atto e concludere in

conseguenza per la non fondatezza delle proposte questioni di

costituzionalità.

Ed infatti, se le commissioni tributarie anteriori erano organi di

giurisdizione, e le questioni di semplice estimazione avevano in esse

il proprio giudice, non possono ritenersi contrarie all'art. 113 della

Costituzione le norme delle varie disposizioni di legge che ne

sottraevano l'esame all'autorità giudiziaria ordinaria. E per gli

stessi motivi, come appare ovvio, deve ritenersi infondata anche la

questione di costituzionalità proposta in riferimento agli artt. 3 e

24 della Costituzione.