Sentenza n. 264/1997

ha pronunciato la seguente Sentenza nel giudizio di legittimità costituzionale dell'art. 12, secondo

comma, del d.-l. 10 luglio 1982, n. 429, convertito in legge 7 agosto

1982, n. 516 (Norme per la repressione della evasione in materia di

imposte sui redditi e sul valore aggiunto e per agevolare la

definizione delle pendenze in materia tributaria), e dell'art. 16 del

d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 636 (Revisione della disciplina del

contenzioso tributario), promosso con ordinanza emessa il 30

dicem-bre 1995 dalla Commissione tributaria di primo grado di Parma

sul ricorso proposto da Fontanili Eugenio contro l'Ufficio IVA di

Parma, iscritta al n. 728 del registro ordinanze 1996 e pubblicata

nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica n. 34, prima serie

speciale, dell'anno 1996;

Visto l'atto di intervento del Presidente del Consiglio dei

Ministri;

Udito nella camera di consiglio del 21 maggio 1997 il giudice

relatore Cesare Ruperto.

Ritenuto in fatto

1. - Nel corso di un procedimento promosso dall'assuntore di un

concordato fallimentare, al fine di ottenere la "revoca" di un

accertamento fiscale riguardante l'anno 1984 ed i relativi avvisi di

irrogazione delle sanzioni, la Commissione tributaria di primo grado

di Parma, con ordinanza emessa il 30 dicembre 1995, ha sollevato

questioni di legittimità costituzionale dell'art. 12, secondo comma,

del d.-l. 10 luglio 1982, n. 429 convertito in legge 7 agosto 1982,

n. 516 (Norme per la repressione della evasione in materia di imposte

sui redditi e sul valore aggiunto e per agevolare la definizione

delle pendenze in materia tributaria), e dell'art. 16 del d.P.R. 26

ottobre 1972, n. 636 (Revisione della disciplina del contenzioso

tributario), "nella misura in cui non prevedono l'opposizione al

silenzio-rifiuto opposto dalla pubblica amministrazione alle

richieste di annullamento o revoca degli atti illegittimi, quando gli

enunciati dei Tribunali ne abbiano sanzionato condizioni e

presupposti successivamente alla scadenza dei termini per i ricorsi

alle Commissioni tributarie contro gli avvisi di accertamento".

La Commissione rimettente - premesso che la controversia trae

origine dalla mancata impugnazione nei termini, da parte del

contribuente (successivamente fallito nel 1989), di avvisi di

rettifica ed irrogazione sanzioni in materia di IVA, con

definitività del debito tributario dal 1988; che il medesimo

contribuente era stato assolto dalle relative imputazioni tributarie,

per non aver commesso il fatto, con sentenza dell'11 novembre 1988,

passata in giudicato; che, in ragione di ciò, l'assuntore del

concordato fallimentare aveva chiesto all'ufficio IVA la revoca

dell'accertamento del 1984 - ritiene che l'art. 12, secondo comma,

del decreto-legge n. 429 del 1982, nella parte in cui non impone agli

uffici l'obbligo di uniformarsi al giudicato penale, contrasti: a)

con l'art. 3 Cost., ponendo in situazione identica, sul piano

fiscale, il contribuente condannato in sede penale e quello invece

assolto; b) con gli artt. 24 e 53 Cost., poiché, impedendo al

contribuente assolto in sede penale di far valere nel processo

tributario il giudicato sui fatti materiali accertati dal giudice, ne

violerebbe il diritto di difesa, facendo soggiacere il contribuente

stesso ad un prelievo fiscale non in ragione della sua capacità

contributiva; c) con l'art. 97 Cost., venendo di conseguenza ad

incidere negativamente sul buon andamento e sull'imparzialità della

pubblica amministrazione.

Secondo il giudice a quo, inoltre, l'art. 16 del d.P.R. n. 636 del

1972 renderebbe di fatto inesistente il diritto di difesa del

contribuente, non prevedendo la possibilità di proporre ricorso alla

Commissione tributaria avverso il silenzio-rifiuto della pubblica

amministrazione sull'istanza di revoca dell'accertamento, anche

quando ad esso sia successivo il giudicato penale assolutorio.

2. - È intervenuto nel giudizio il Presidente del Consiglio dei

Ministri, rappresentato dall'Avvocatura generale dello Stato,

chiedendo la declaratoria d'inammissibilità delle questioni, per

difetto di indicazione dei parametri costituzionali che la

Commissione rimettente riterrebbe violati dal censurato art. 16 del

d.P.R. n. 636 del 1972 (con conseguente irrilevanza anche della

questione relativa all'art. 12 del decreto-legge n. 429 del 1982)

nonché per mancata specificazione dell'esatta data di passaggio in

giudicato della sentenza penale di assoluzione del contribuente e

dell'avvenuta costituzione (o non) di parte civile

dell'amministrazione finanziaria in quel processo.

Nel merito, l'interveniente deduce l'infondatezza di tutte le

censure, considerato che i prospettati vulnera ai diritti del

contribuente derivano unicamente dalla condotta omissiva, allo stesso

imputabile, nella non tempestiva impugnazione degli atti assunti come

lesivi. Considerato in diritto

1. - La Commissione tributaria di primo grado di Parma dubita

della legittimità costituzionale dell'art. 12, secondo comma, del

d.-l. 10 luglio 1982, n. 429 (convertito in legge 7 agosto 1982, n.

516), e dell'art. 16 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 636, "nella

misura in cui non prevedono l'opposizione al silenzio-rifiuto opposto

dalla pubblica amministrazione alle richieste di annullamento o

revoca degli atti illegittimi, quando gli enunciati dei Tribunali ne

abbiano sanzionato condizioni e presupposti successivamente alla

scadenza dei termini per i ricorsi alle Commissioni tributarie contro

gli avvisi di accertamento".

In particolare, a giudizio della rimettente l'art. 12, secondo

comma, del decreto-legge n. 429 del 1982, in quanto non impone agli

uffici l'obbligo di uniformarsi al giudicato penale, contrasterebbe:

a) con l'art. 3 Cost., ponendo in situazione identica il contribuente

condannato in sede penale e quello assolto; b) con gli artt. 24 e 53

Cost., impedendo al contribuente assolto in sede penale di far valere

nel processo tributario il relativo giudicato, violandone il diritto

di difesa e facendolo soggiacere ad un prelievo fiscale che prescinde

dalla sua capacità contributiva; c) con l'art. 97 Cost., incidendo

negativamente sul buon andamento e l'imparzialità della pubblica

amministrazione.

A sua volta, l'art. 16 del d.P.R. n. 636 del 1972 - nella parte in

cui non prevede la possibilità di proporre ricorso in sede

tributaria avverso il silenzio-rifiuto dell'amministrazione

sull'istanza di revoca dell'accertamento, anche quando ad esso sia

successivo il giudicato penale - priverebbe il contribuente della

possibilità di esercitare il proprio diritto di difesa.

2. - Vanno, preliminarmente, disattese le eccezioni di

inammissibilità dedotte dall'Avvocatura generale dello Stato.

È infatti agevole desumere dal contesto dell'ordinanza di

rimessione che, nella fattispecie oggetto del giudizio a quo, il

giudicato penale di assoluzione del contribuente dalle imputazioni

tributarie ascrittegli, per non aver commesso il fatto, risale ad

epoca successiva alla definitività dell'accertamento fiscale per

mancata impugnazione.

Ed altrettanto chiaramente risulta: a) che la censura rivolta

all'art. 16 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 636, è prospettata in

riferimento esclusivo all'asserita violazione del diritto di difesa

ex art. 24 Cost., del quale il giudice a quo reputa essere in

concreto privato il contribuente che non possa far valere davanti

alle commissioni tributarie il giudicato penale formatosi

successivamente alla scadenza dei termini per ricorrere avverso gli

avvisi di accertamento; b) che la denuncia delle norme in esame è

finalizzata "secondo la prospettazione" ad ottenere una decisione

diretta, sotto i profili sostanziale e processuale, ad estendere il

sindacato del giudice tributario relativamente ad atti impositivi

basati su una situazione di fatto difforme da quella risultante dal

giudicato successivamente formatosi in sede penale: per cui la

questione sottoposta al vaglio della Corte prescinde dalla portata

dell'estensione soggettiva degli effetti del giudicato stesso.

Si può dunque passare all'esame del merito.

3. - Entrambe le questioni sono infondate, nei sensi di cui

appresso.

3.1. - Investita di identica questione di costituzionalità

dell'art. 12, secondo comma, del decreto-legge n. 429 del 1982

"sollevata con riferimento agli stessi parametri evocati nel presente

giudizio, in una fattispecie in cui il giudicato penale si era

formato anteriormente alla notificazione dell'atto di accertamento"

questa Corte ne ha dichiarato la non fondatezza con sentenza n. 120

del 1992, sottolineando che il potere attribuito all'amministrazione

finanziaria di verificare l'eventuale rilevanza fiscale del fatto

penalmente accertato, ai fini dei conseguenti provvedimenti, va

esercitato in conformità al principio, desumibile dall'art. 4 della

legge 20 marzo 1865, n. 2248, all. E, secondo cui la pubblica

amministrazione ha l'obbligo di conformarsi al giudicato dei

tribunali.

Al di là dunque del problema, agitato in giurisprudenza e in

dottrina, di un'abrogazione tacita della denunciata norma a séguito

dell'entrata in vigore del nuovo codice di procedura penale (problema

implicitamente risolto in senso negativo dalla commissione

rimettente), l'inquadramento sistematico della norma stessa comporta

che al surrichiamato principio di ordine generale l'amministrazione

finanziaria deve comunque uniformarsi, in sede di autotutela,

nell'adozione dei provvedimenti ivi previsti.

D'altronde, l'adeguamento della fattispecie tributaria

all'accertamento dei fatti operato dal giudice penale va compiuto,

dietro eventuale sollecitazione del contribuente, senza soggiacere al

limite temporale della scadenza del termine per l'accertamento

tributario: limite che "secondo una lettura della norma conforme a

Costituzione, e condotta alla stregua del principio generale come

sopra enunciato" è da ritenersi vincolante in modo assoluto soltanto

con riguardo all'attività degli organi fiscali diretta a modificare

in peius la posizione del contribuente. Sicché lo svolgimento di

tale attività conformativa avviene a prescindere dal momento in cui

si forma il giudicato. Né assume rilevanza la mancata partecipazione

dell'amministrazione al giudizio penale, stante il diverso a'mbito

decisionale di questo rispetto al procedimento amministrativo.

Tanto basta per rendere immune dai prospettati vizi di

incostituzionalità la disposizione in esame.

3.2. - Correlativamente a quanto sopra osservato, va ribadita la

legittimità dell'art. 16 del d.P.R. n. 636 del 1972 (già affermata

dalla sentenza n. 120 del 1992), attesa la sua idoneità a tutelare

in modo adeguato il diritto di difesa del contribuente (il cui

concreto tempestivo esercizio è ovviamente rimesso alla sua

diligenza).

Tale norma infatti prevede il ricorso, non solo contro i diversi

atti "con i quali per la prima volta si è stati messi a conoscenza

della pretesa impositiva", ma anche contro il provvedimento di

rigetto dell'istanza di rimborso o il silenzio-rifiuto sulla stessa

(v. pure l'art. 19, comma 1, del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, che

ha sostituito la norma censurata). Mentre - in difetto del pagamento

dell'imposta già definitivamente accertata dall'ufficio tributario,

e dunque nell'impossibilità di ricorrere contro l'eventuale rigetto,

espresso o tacito, dell'istanza di rimborso - al contribuente è pur

sempre dato di avvalersi dei rimedi apprestati in via generale

dall'ordinamento giuridico nei confronti della pubblica

amministrazione che ometta di adeguarsi al giudicato penale. Sicché

il suo diritto di difesa deve considerarsi pienamente tutelato.

Né sarebbe comunque da ritenersi costituzionalmente illegittima la

sottrazione di codesta materia alla giurisdizione delle Commissioni

tributarie, atteso che - secondo la costante giurisprudenza di questa

Corte - la mancata ricomprensione di taluni atti e materie

nell'a'mbito di tale giurisdizione costituisce manifestazione

dell'ampio grado di discrezionalità di cui gode il legislatore, sia

nel conformare i singoli istituti processuali (v. ordinanza n. 5 del

1996 e sentenza n. 295 del 1995), sia nel ripartire la giurisdizione

fra i vari organi previsti dalla legge, in base ad una non vincolata

valutazione di ordine politico e sociale (v. ordinanza n. 152 del

1997).