Sentenza n. 63/1977

ha pronunciato la seguente SENTENZA nei giudizi riuniti di legittimità costituzionale degli artt. 31 e

44 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 636 (Revisione della disciplina del

contenzioso tributario), promossi con le seguenti ordinanze:

1) ordinanza emessa il 14 maggio 1975 dalla Commissione tributaria

di 2 grado di Mantova sul ricorso di Ferri Alfio, iscritta al n. 326

del registro ordinanze 1975 e pubblicata nella Gazzetta Ufficiale della

Repubblica n. 249 del 17 settembre 1975;

2) ordinanza emessa il 3 ottobre 1975 dalla Commissione tributaria

di 2 grado di Pordenone sul ricorso del Comune di Prata di Pordenone,

iscritta al n. 185 del registro ordinanze 1976 e pubblicata nella

Gazzetta Ufficiale della Repubblica n. 105 del 21 aprile 1976;

3) ordinanza emessa il 16 dicembre 1975 dalla Commissione

tributaria di 1 grado di Ancona sul ricorso di Durantini Giovanni,

iscritta al n. 188 del registro ordinanze 1976 e pubblicata nella

Gazzetta Ufficiale della Repubblica n. 99 del 14 aprile 1976;

4) ordinanza emessa il 29 novembre 1975 dalla Commissione

tributaria di 1 grado di Trani sul ricorso di Aloisi Nicola, iscritta

al n. 356 del registro ordinanze 1976 e pubblicata nella Gazzetta

Ufficiale della Repubblica n. 151 del 9 giugno 1976;

5) ordinanze emesse il 4 dicembre 1975 dalla Commissione tributaria

di 1 grado di Salerno sui ricorsi di Fresa Salvatore, Lanzara Amalia ed

altra e di Cirillo Lucia ed altra, iscritte ai nn. 431, 432 e 433 del

registro ordinanze 1976 e pubblicate nella Gazzetta Ufficiale della

Repubblica n. 218 del 18 agosto 1976;

6) ordinanza emessa il 3 marzo 1976 dalla Commissione tributaria di

2 grado di Macerata sul ricorso di Pennaroli Giuseppina, iscritta al n.

484 del registro ordinanze 1976 e pubblicata nella Gazzetta Ufficiale

della Repubblica n. 239 dell'8 settembre 1976;

7) ordinanze emesse il 4 dicembre 1975 dalla Commissione tributaria

di 2 grado di Pesaro sui ricorsi di Sgarzini Ruggero e Bolelli Adelmo,

iscritte ai nn. 513 a 523 del registro ordinanze 1976 e pubblicate

nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica n. 246 del 15 settembre

1976;

8) ordinanza emessa il 15 maggio 1976 dalla Commissione tributaria

di 2 grado di Lucca sul ricorso di Antoniazzi Lilia, iscritta al n. 542

del registro ordinanze 1976 e pubblicata nella Gazzetta Ufficiale della

Repubblica n. 260 del 29 settembre 1976;

9) ordinanza emessa il 31 dicembre 1975 dalla Commissione

tributaria di 1 grado di Vicenza sul ricorso di Grandis Ezzelino ed

altra, iscritta al n. 563 del registro ordinanze 1976 e pubblicata

nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica n. 260 del 29 settembre 1976;

10) ordinanza emessa il 6 marzo 1976 dalla Commissione tributaria

di 1 grado di Paola sul ricorso di Noceti Nocito Francesco, iscritta al

n. 583 del registro ordinanze 1976 e pubblicata nella Gazzetta

Ufficiale della Repubblica n. 267 del 6 ottobre 1976;

11) ordinanze emesse il 12 luglio 1976 dalla Commissione tributaria

di 1 grado di Orvieto sui ricorsi di Benicchi Adriano e Valentini

Faustino, iscritte ai nn. 584 e 585 del registro ordinanze 1976 e

pubblicate nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica n. 274 del 13

ottobre 1976;

12) ordinanza emessa il 19 giugno 1976 dalla Commissione tributaria

di 1 grado di Sala Consilina sul ricorso di Salluzzi Mario, iscritta al

n. 606 del registro ordinanze 1976 e pubblicata nella Gazzetta

Ufficiale della Repubblica n. 300 del 10 novembre 1976;

13) ordinanza emessa il 12 gennaio 1976 dalla Commissione

tributaria di 1 grado di Catania sul ricorso di Torrisi Salvatore,

iscritta al n. 415 del registro ordinanze 1976 e pubblicata nella

Gazzetta Ufficiale della Repubblica n. 177 del 7 luglio 1976.

Visti gli atti di intervento del Presidente del Consiglio dei

ministri;

udito nell'udienza pubblica del 23 febbraio 1977 il Giudice

relatore Guido Astuti;

udito il sostituto avvocato generale dello Stato Giuseppe Angelini

Rota, per il Presidente del Consiglio dei ministri.

Ritenuto in fatto :

1. - La Commissione tributaria di 2 grado di Mantova, giudicando

del reclamo proposto da Ferri Alfio avverso l'ordinanza presidenziale

di estinzione del procedimento per mancata richiesta di trattazione

entro il termine stabilito dalla legge 2 agosto 1974, n. 350, ritenuta

la reclamabilità del provvedimento stesso, ha sollevato, di ufficio,

in riferimento agli artt. 3, 24, 76 Cost., questione di legittimità

costituzionale dell'art. 44 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 636, nella

parte in cui commina l'estinzione dei vecchi processi tributari, ove

sia mancata, nella fase transitoria della entrata in vigore del nuovo

contenzioso tributario, l'istanza di trattazione dei procedimenti

stessi.

Ad avviso della Commissione, la norma impugnata violerebbe, in

primo luogo, il principio di eguaglianza, comminando la estinzione del

processo, per mancata richiesta della trattazione, soltanto a carico

del contribuente e non dell'ufficio finanziario. Una così grave

disparità di trattamento non sarebbe giustificata dalla pur innegabile

differenza di situazioni delle due parti del procedimento.

In secondo luogo l'esercizio del diritto di difesa, tutelato

dall'art. 24 Cost., sarebbe stato reso eccessivamente difficoltoso, con

la introduzione della formalità della richiesta di trattazione, in un

processo come quello tributario, nel quale, per di più, la difesa

tecnica è facoltativa.

Infine, la complicazione processuale introdotta dalla norma non

sarebbe coerente ai principi ed ai criteri direttivi della legge

delega, in forza della quale la norma stessa è stata emanata. Infatti,

il tenore dell'art. 10 della legge 9 ottobre 1971, n. 825, di delega

per riforma tributaria, secondo cui "le disposizioni da emanare in

materia di... contenzioso, saranno intese... ad assicurare... la tutela

dei contribuenti, a semplificare i rapporti tributari nelle varie

fasi", renderebbe evidente la contraddizione con il testo della norma

delegata, con conseguente illegittimità di questa ultima per

violazione dell'art. 76 Cost.

Identiche questioni di legittimità costituzionale sono state

sollevate dalla Commissione tributaria di 2 grado di Macerata, sul

ricorso di Pennaroli Giuseppina, dalla Commissione tributaria di 2

grado di Pesaro, su cinque ricorsi di Sgarzini Ruggero e su sei ricorsi

di Bolelli Adelmo, dalla Commissione tributaria di 2 grado di

Pordenone, sul ricorso del Comune di Prata Pordenone, limitatamente

alla violazione degli artt. 24 e 76 Cost., ed infine dalla Commissione

tributaria di 1 grado di Salerno, sui ricorsi proposti da Fresa

Salvatore, Lanzara Amalia ed altra, Cirillo Lucia ed altra,

limitatamente alla violazione dell'art. 3 Cost. Identiche questioni

hanno, ancora, sollevato la Commissione tributaria di 1 grado di Paola,

sul ricorso di Noceti Nocito Francesco, e la Commissione tributaria di

1 grado di Trani, sul ricorso di Aloisi Nicola, le quali hanno altresì

prospettato un ulteriore profilo di illegittimità della norma

impugnata per violazione del diritto di difesa. L'art. 24 Cost. sarebbe

leso, infatti, anche dalla mancata previsione di qualsiasi difesa ed

impugnativa di fronte al provvedimento di estinzione emesso ai sensi

del citato art. 44.

La non reclamabilità del provvedimento di estinzione del

procedimento è stata invocata anche dalla Commissione di 1 grado di

Sala Consilina, per affermare, sul ricorso proposto da Salluzzi Mario,

la violazione, oltre che dell'art. 24 anche dell'art. 3 Cost., sul

rilievo che la reclamabilità è prevista espressamente, viceversa, per

l'ordinanza di estinzione emessa ai sensi dell'art. 17, con conseguente

ingiustificata disparità di trattamento per contribuenti in identiche

situazioni.

Le medesime questioni sollevate dalla Commissione di 2 grado di

Mantova sono state proposte anche dalla Commissione tributaria di 1

grado di Orvieto, che, sui ricorsi proposti da Benicchi Adriano e

Valentini Faustino, ha altresì rilevato che la disposizione impugnata

violerebbe il principio di eguaglianza anche sotto il profilo che la

norma si risolverebbe in una insidiosa forma di limitazione dei diritti

proprio per i cittadini, che, non avendo mezzi e possibilità di

svolgere, con l'ausilio di tecnici, la propria attività dinanzi alle

Commissioni tributarie, verrebbero a trovarsi in posizione deteriore

rispetto ai soggetti più abbienti, in grado di ricorrere a tale

assistenza.

La violazione del principio di eguaglianza è stata dedotta anche

dalla Commissione tributaria di 1 grado di Catania, sui ricorsi

proposti da Torrisi Salvatore, con riferimento, oltre che al citato

art. 44, anche all'art. 31 del d.P.R. 636 del 1972. La prima norma,

comminando la estinzione del processo per la mancata richiesta di

trattazione del ricorso, prescinderebbe dalla effettiva conoscenza

della pendenza del ricorso stesso, mentre l'esigenza di una effettiva

conoscenza sarebbe stata tenuta presente rispetto ai soli eredi del

contribuente dal citato art. 31, che prevede una proroga di sei mesi di

tutti i termini processuali. L'omissione di analoga previsione per gli

altri casi di sostituzione del ricorrente originario, come nel caso del

curatore del fallimento, determinerebbe una ingiustificata disparità

di trattamento ed una limitazione del diritto di difesa.

La violazione del principio di eguaglianza è stata, ancora,

dedotta, sul ricorso proposto da Durantini Giovanni, anche dalla

Commissione tributaria di 1 grado di Ancona, secondo cui sarebbe

ingiustificata la differenza di trattamento tra coloro che hanno

proposto ricorso prima dell'entrata in vigore del d.P.R. n. 636 del

1972, e coloro che lo hanno proposto in epoca successiva, essendo solo

i primi assoggettati all'onere di riassumere il ricorso.

Infine, la Commissione tributaria di 2 grado di Lucca ha sollevato,

sul ricorso proposto da Antoniazzi Lucia, questioni identiche, con

riferimento agli artt. 3 e 24 Cost., a quelle proposte dalla

Commissione tributaria di 2 grado di Mantova. Inoltre, in riferimento

all'art. 76 Cost., ha rilevato che la disposizione impugnata violerebbe

il principio di un identico trattamento delle parti in causa, previsto

dalla legge delega, contraddetto dall'imposizione, a carico dei soli

contribuenti, di un ulteriore atto di impulso processuale.

2. - Non si è costituita nessuna delle parti private. Viceversa,

in tutti i giudizi, salvo quello promosso dalla Commissione tributaria

di 1 grado di Catania, è intervenuto il Presidente del Consiglio dei

ministri a mezzo dell'Avvocatura generale dello Stato.

L'intervento è avvenuto fuori termine relativamente al giudizio

promosso dalla Commissione tributaria di 1 grado di Orvieto.

Con riferimento al solo giudizio promosso dalla Commissione

tributaria di 1 grado di Trani, l'Avvocatura generale dello Stato ha

preliminarmente dedotto la irrilevanza delle questioni proposte, in

quanto avverso l'ordinanza di estinzione emessa in base alla norma

impugnata, non essendo previsti specifici mezzi di impugnazione,

sarebbe pur sempre proponibile il ricorso in cassazione per violazione

di legge ai sensi dell'art. 111 Cost. e, quindi, sarebbe da escludere

il contrasto con il diritto di difesa. Di conseguenza, la Commissione

avrebbe dovuto limitarsi a dichiarare la inammissibilità del ricorso

proposto innanzi alla medesima, avverso l'ordinanza di estinzione, con

conseguente manifesta irrilevanza delle ulteriori questioni di merito.

Nel merito, tutte le questioni dedotte sarebbero infondate. In

particolare, non sarebbe ravvisabile violazione del principio di

eguaglianza nella limitazione al solo contribuente dell'obbligo di

presentare l'istanza di trattazione.

Andrebbe, infatti, considerato che i ricorsi e le impugnazioni

proposte dai contribuenti alle Commissioni tributarie potevano - e

possono tuttora - essere di carattere c.d. interruttivo, non contenendo

la indicazione dei motivi di gravame o di ricorso, riservato sino al

termine di dieci giorni prima dell'udienza di discussione. Tale

situazione, esclusiva del solo contribuente, avrebbe determinato la

pendenza di molti ricorsi per i quali sarebbe stata incerta la ragione

del decidere, e destinati ad esaurirsi per inattività delle parti. Di

qui l'interesse del legislatore a sollecitare, in sede di riforma

dell'ordinamento tributario, la definizione delle controversie

pendenti, mediante l'imposizione al contribuente di confermare, entro

un congruo termine (oltre un anno), l'intenzione di insistere nella

trattazione del ricorso o della impugnazione. Analoga esigenza non

avrebbe potuto sussistere nei rispetti degli uffici finanziari, che non

propongono ricorso alle Commissioni di 1 grado e le cui impugnazioni

alle Commissioni di 2 grado non possono avere carattere interruttivo.

Inoltre, dovendo l'istanza di fissazione del contribuente contenere

anche la indicazione della residenza o la elezione di domicilio, come

richiesto per la prima volta, a pena di inammissibilità, dall'art. 15

del d.P.R. n. 636, la norma transitoria dell'art. 44 non farebbe che

adeguare alle esigenze del nuovo processo i ricorsi e le impugnazioni

preventivamente proposti, imponendo al contribuente un obbligo che

sarebbe del tutto fuor di luogo per la Finanza.

Il principio di eguaglianza non sarebbe neppure violato dal diverso

trattamento riservato ai nuovi ed ai vecchi ricorsi, essendo il

relativo contenuto del tutto diverso, sia dal punto di vista

sostanziale, in quanto afferente per i primi ai nuovi tributi e per i

secondi a tributi soppressi, e sia dal punto di vista processuale,

perché osservanti i primi delle nuove norme processuali ed i secondi

delle antiche forme di rito.

Sarebbe egualmente da escludere la violazione del diritto di difesa

sia per la ragionevolezza dell'onere processuale imposto e sia per il

lungo termine stabilito per il suo adempimento, assistito da ogni

garanzia di conoscenza da parte di tutti.

Infine, la norma dell'art. 44, per il suo carattere di norma

transitoria imposta dalla necessità di adeguamento dal vecchio al

nuovo sistema del contenzioso tributario, tenderebbe anche essa alla

attuazione del criterio direttivo, contenuto nella legge delega, di

semplificazione del processo tributario. Ciò in quanto rivolta a

consentire la estensione ai giudizi già pendenti del nuovo più

semplice processo tributario e ad eliminare i vecchi procedimenti

inutili. Considerato in diritto :

1. - Le ventisei ordinanze delle Commissioni tributarie di 1 e di 2

grado, analiticamente considerate nella esposizione di fatto, sollevano

sotto diversi profili, in riferimento agli artt. 3, 24 e 76 della

Costituzione, la questione di legittimità costituzionale dell'art. 44

del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 636, contenente revisione della

disciplina del contenzioso tributario. Vengono denunciate le

disposizioni del primo e del terzo comma dell'art. 44, che

rispettivamente impongono ai contribuenti di produrre istanza di

fissazione d'udienza per la trattazione dei ricorsi e delle

impugnazioni pendenti, nel termine perentorio di sei mesi dalla data di

insediamento delle nuove commissioni tributarie, e comminano, in

difetto di tale istanza, la declaratoria di estinzione dei processi con

ordinanza presidenziale.

L'onere imposto ai contribuenti, che avevano ritualmente proposto

ricorsi o impugnazioni prima della riforma, confliggerebbe con i

principi sanciti dall'art. 24 Cost., condizionando la prosecuzione dei

procedimenti al compimento, entro un termine breve e di malcerta

decorrenza, di un atto d'impulso processuale ignoto al preesistente

ordinamento del contenzioso tributario, caratterizzato dall'impulso di

ufficio; tale onere costituirebbe notevole ostacolo all'esercizio del

diritto di difesa, tanto più rilevante in un procedimento nel quale la

difesa tecnica era ed è rimasta facoltativa, e quindi particolarmente

gravoso per i cittadini meno abbienti, privi della possibilità di

ricorrere ad assistenza professionale.

Alcune ordinanze prospettano una ulteriore illegittimità, anche in

riferimento all'art. 3 Cost., in quanto ritengono la non impugnabilità

dell'ordinanza con cui il presidente della commissione dichiara estinto

il processo, ravvisando altresì una disparità di trattamento rispetto

alla analoga fattispecie prevista dall'art. 17 dello stesso decreto

legislativo, per cui avverso l'ordinanza è ammesso reclamo alla

Commissione.

Alla violazione dell'art. 24 si aggiungerebbe quella dell'art. 3

Cost., per la ingiustificata introduzione dell'onere di produrre

l'istanza e della connessa sanzione solo nei confronti dei

contribuenti, senza porre invece alcun limite o requisito per la

ulteriore procedibilità delle impugnazioni proposte dagli uffici

fiscali. Qualche ordinanza ravvisa una disparità di trattamento anche

tra i contribuenti che avevano iniziato il processo tributario prima

dell'entrata in vigore del d.P.R. n. 636 del 1972, e coloro che pur

versando in identica situazione lo hanno iniziato in un momento

successivo, rimanendo esenti dall'onere imposto ai primi.

La maggior parte delle ordinanze prospetta anche violazione

dell'art. 76 Cost., in relazione all'art. 10, primo comma e n. 14,

della legge di delegazione 9 ottobre 1971, n. 825, osservando che il

legislatore delegato, con le disposizioni dell'art. 44, non si sarebbe

attenuto ai principi e criteri direttivi che gli imponevano, nella

nuova disciplina del contenzioso tributario, di assicurare la tutela

dei contribuenti, semplificare i rapporti tributari nelle diverse fasi,

e garantire l'imparziale applicazione della legge.

La Commissione di 1 grado di Catania denuncia, oltre all'art. 44,

anche l'art. 31 dello stesso decreto, in riferimento agli artt. 3 e 24

Cost., nella parte in cui detto art. 31 accorda agli eredi del

contribuente una proroga dei termini dei processi pendenti alla data

della sua morte, omettendo analoga previsione per l'ipotesi in cui, -

come nel caso di specie: fallimento del contribuente -, ad esso sia

succeduta altra persona per la quale la conoscenza della pendenza del

ricorso non può essere presunta.

2. - Poiché tutte le ordinanze propongono, pur con varia

prospettazione e con motivi in parte diversi, la stessa questione di

legittimità, in riferimento agli indicati parametri costituzionali o

ad alcuni di essi, i giudizi possono essere riuniti e decisi con unica

sentenza.

Nel giudizio promosso dalla Commissione tributaria di 1 grado di

Trani, l'Avvocatura dello Stato ha osservato che la Commissione, avendo

ritenuto non impugnabile davanti a sé l'ordinanza di estinzione del

procedimento emessa dal suo presidente a norma dell'art. 44 del d.P.R.

n. 636 del 1972 (ordinanza soggetta peraltro al ricorso in Cassazione

ai sensi dell'art. 111, secondo comma, Cost.), avrebbe logicamente

dovuto dichiarare la inammissibilità del ricorso proposto dal

contribuente avverso detta ordinanza: ed ha pertanto eccepito il

difetto di rilevanza della proposta questione di costituzionalità in

ordine alla definizione del giudizio a quo. Ma l'eccezione non è

fondata: la Commissione di Trani, infatti, presupponendo la non

impugnabilità dell'ordinanza presidenziale, ha proprio per questo

motivo ravvisato nel terzo comma dell'art. 44 una ulteriore lesione del

diritto di difesa del contribuente, oltre a quella da essa stessa

denunziata con riguardo all'onere di presentazione dell'istanza di

trattazione.

Non può dunque dubitarsi della rilevanza della dedotta questione

di costituzionalità, sotto entrambi i profili prospettati

dall'ordinanza della Commissione di Trani, così come risulta indubbia

la rilevanza in ordine alla decisione di tutti gli altri giudizi.

3. - La questione non è fondata. Per quanto concerne la denunziata

violazione dell'art. 24 Cost., si deve anzitutto notare che - in linea

di principio - la garanzia costituzionale del diritto di difesa non

preclude al legislatore, nell'occasione della riforma di un ordinamento

processuale, la facoltà di introdurre, con norme eccezionali e

transitorie, nuovi adempimenti in relazione ai giudizi pendenti, ad

essi condizionando l'ulteriore prosecuzione dei giudizi stessi. Questa

Corte ha più volte affermato che il precetto costituzionale non impone

che il cittadino possa conseguire la tutela giurisdizionale sempre

nello stesso modo e con i medesimi effetti, e non vieta quindi che la

legge possa subordinare l'esercizio dei diritti a controlli o

condizioni, purché non vengano imposti oneri tali o non vengano

prescritte modalità tali da rendere impossibile o estremamente

difficile l'esercizio del diritto di difesa o lo svolgimento

dell'attività processuale (sentenze n. 113 del 1963, n. 47 del 1964,

n. 214 del 1974).

Nel caso in esame, la disposizione transitoria dell'art. 44 del

d.P.R. n. 636 del 1972 ha stabilito che il contribuente, entro un

termine perentorio dalla data di insediamento della commissione

competente, è tenuto a chiedere la trattazione del ricorso o della

propria impugnazione con istanza per fissazione d'udienza, nella quale

deve anche indicare la residenza o l'eventuale domicilio eletto ai

sensi e per gli effetti di cui all'art. 15. Indubbiamente trattasi d'un

atto di impulso processuale, in difetto del quale è comminata la

estinzione del processo. Ma in questo speciale onere non può

ravvisarsi un adempimento vessatorio, di difficile osservanza, né una

insidiosa complicazione processuale, tale da ledere il diritto di

difesa dei contribuenti.

L'onere consiste, in effetti, nella presentazione di una semplice

istanza, che non richiede alcuna motivazione e si riduce al richiamo

del ricorso o dell'impugnazione pendente, con la indicazione della

residenza o del domicilio eletto: adempimento di facile esecuzione, che

alcune ordinanze qualificano come mera formalità, e che appare ben

compatibile anche con un procedimento nel quale la difesa tecnica è

facoltativa. Né può ravvisarsi un'apprezzabile difficoltà nella

individuazione della "commissione competente ai sensi dell'art. 43",

posto che l'istanza deve essere dal contribuente presentata all'ufficio

finanziario impositore a cui spetta l'inoltro della istanza alla

Commissione.

4. - Nemmeno può trarsi serio argomento dalla asserita brevità

del termine stabilito dalla legge, o dalla incertezza sull'inizio della

sua decorrenza. L'art. 44 accordava ai contribuenti "sei mesi dalla

data di cui al secondo o al terzo comma dell'art. 42, ossia dalla data

di insediamento delle commissioni, previsto in una data unica entro il

31 dicembre 1973, o in eventuali date successive, determinate sempre

con decreti del Ministro per le finanze da pubblicare nella Gazzetta

Ufficiale almeno trenta giorni prima. Di fatto, dopo un primo decreto

ministeriale 29 novembre 1973 (G.U. n. 309 del 30 novembre 1973), si

procedette all'insediamento della quasi totalità delle commissioni

tributarie di 1 e 2 grado, nonché della commissione centrale, con

altri decreti 15 gennaio 1974 (G.U. 16 gennaio 1974), 13 marzo 1974

(G.U. 13 marzo 1974), 24 maggio 1974 (G.U. 25 maggio 1974); ed è ovvio

che questi ritardi hanno avuto l'effetto di protrarre, con vantaggio

per i contribuenti interessati, la data di decorrenza del termine

stabilito dall'art. 44. Inoltre, con l'articolo unico della legge 2

agosto 1974, n. 350 (in sede di conversione del decreto-legge 19 giugno

1974, n. 237), è stata accordata una proroga generale, disponendo che

"il termine per la presentazione dell'istanza di cui all'art. 44 del

d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 636, è fissato, per tutti i procedimenti

pendenti innanzi le commissioni tributarie già insediate, al 31

dicembre 1974".

Poiché il d.P.R. n. 636 del 1972 è entrato in vigore il 1 gennaio

1973, per l'adempimento loro imposto dall'art. 44 i contribuenti hanno

dunque avuto a disposizione un termine non di sei mesi ma di due anni:

termine che non può certo essere qualificato come breve, e la cui

proroga esclude che con il disposto dell'art. 44 il legislatore avesse

inteso eliminare in modo surrettizio il contenzioso tributario

pendente.

Proprio l'ampiezza del termine, oltre alla semplicità

dell'adempimento, che non richiedeva conoscenze giuridiche, né

assistenza tecnico-professionale, consente di escludere che la

disposizione denunciata possa considerarsi viziata da illegittimità

anche in riferimento agli artt. 24, secondo comma, e 3, secondo comma,

Cost., in quanto lesiva nei confronti dei cittadini meno abbienti. E

non è certo consentito porre in dubbio, con riguardo alle diverse

condizioni economiche dei contribuenti, la validità della presunzione

generale di conoscenza della legge, tanto più se si considera la

pubblicità che alle disposizioni dell'art. 44 è stata data non solo

dalla stampa quotidiana ed economico-finanziaria, ma anche dai giornali

di categoria, che non hanno mancato di diffonderne la notizia tra i

commercianti, gli artigiani, gli agricoltori.

5. - Qualche ordinanza ravvisa una sorta di insidia processuale

nella novità dell'onere imposto ai contribuenti, in quanto adempimento

estraneo ed ignoto ad un procedimento caratterizzato dall'impulso di

ufficio. Occorre ricordare anzitutto che con la riforma attuata dal

d.P.R. n. 636 del 1972 il potere d'impulso è stato spostato dagli

uffici fiscali alle commissioni tributarie, e che pertanto nella fase

di transizione al nuovo sistema non può dirsi ingiustificata né

incongrua la disposizione che ha condizionato l'ulteriore

procedibilità dei ricorsi e delle impugnazioni pendenti alla

iniziativa degli interessati. Anche la sanzione dell'estinzione del

processo per inattività della parte istante non costituisce una

novità in senso assoluto, essendo ben nota al processo civile ed

amministrativo: e nel caso in esame la sua applicazione trova adeguata

giustificazione nelle speciali esigenze connesse all'attuazione della

riforma. Occorre non dimenticare al riguardo che una condizione

imprescindibile per l'avvio del nuovo sistema tributario, anche sotto

il profilo dei procedimenti contenziosi, era la ricognizione dei

giudizi pendenti in gran numero e spesso da lunghi anni, nel fine di

smaltire e per quanto possibile eliminare rapidamente la massa dei

procedimenti arretrati, imputabile in parte alla inerzia o al

sovraccarico degli uffici fiscali, ma in non minor misura dovuta anche

ai contribuenti, per l'abituale ed abusiva prassi dei ricorsi senza

indicazione di motivi, proposti solo a scopo interruttivo o dilatorio,

nelle diverse istanze consentite dalla legge. Nell'occasione di una

riforma generale del sistema fiscale, caratterizzata dalla soppressione

o sostituzione di numerose imposte e dall'introduzione di nuovi

istituti e metodi di accertamento, nonché da una radicale revisione

della disciplina del contenzioso tributario, le norme dei primi tre

commi dell'art. 44, al pari delle altre disposizioni transitorie

contenute negli artt. 43 e seguenti, rispondono ad una precisa esigenza

di interesse generale, in ordine al fine di accertare la effettiva

situazione dei procedimenti in corso, anche in relazione alla

contemporanea concessione del beneficio del condono, pur essa

indirizzata al medesimo intento di consentire agli uffici e alle

commissioni di provvedere con tempestività all'attuazione del nuovo

sistema tributario.

È stata ricordata, a proposito della comminata estinzione del

processo per mancata presentazione dell'istanza di cui al primo comma

dell'art. 44, la decisione di questa Corte con la quale fu dichiarata

l'illegittimità costituzionale dell'art. 6 del r.d. 6 febbraio 1942,

n. 50, nella parte in cui escludeva, per i ricorsi in materia di

pensioni ordinarie, l'obbligo della nota di avvertenza circa la

decadenza conseguente all'omessa osservanza del termine di un anno per

l'istanza di fissazione di udienza (sentenza n. 85 del 1975). Ma deve

rilevarsi che quella decisione fu motivata con esclusivo e puntuale

riferimento all'art. 3 Cost., per l'irrazionale disparità di

trattamento che si verificava per situazioni omogenee, tra i ricorsi

relativi alle pensioni di guerra e quelli relativi alle pensioni civili

ordinarie, e non già con riguardo all'art. 24 e ad una eventuale

lesione del diritto di difesa, che non può senz'altro ravvisarsi per

il solo fatto che la legge ricolleghi a determinati atti processuali

termini di decadenza.

6. - Un ulteriore profilo di incostituzionalità è stato

prospettato da alcune ordinanze che assumono la non impugnabilità del

provvedimento con cui il presidente della Commissione dichiara

l'estinzione del processo, a norma dell'art. 44, terzo comma. Ma anche

sotto questo profilo la questione non è fondata, dovendosi a giudizio

di questa Corte riconoscere, pur nel difetto di espressa previsione

nell'art. 44, l'ammissibilità del reclamo alla Commissione avverso

l'ordinanza presidenziale, ammissibilità concordemente ritenuta dalla

maggior parte delle Commissioni di 1 e di 2 grado, ed anche dalla

recente giurisprudenza della Corte di cassazione. La facoltà di

reclamo può infatti desumersi con certezza dal sistema, in relazione

al principio sancito dagli artt. 178 e 308 del codice di procedura

civile, ed anche alla espressa disposizione contenuta nell'art. 17

dello stesso d.P.R. n. 636 del 1972, che regola l'analoga fattispecie

del reclamo avverso l'ordinanza presidenziale di estinzione del

processo per mancato deposito in segreteria della copia del ricorso.

Anche sotto questo profilo non sussiste dunque alcun contrasto con i

principi sanciti dall'art. 24 della Costituzione.

7. - Le ordinanze denunciano, in correlazione con quella dell'art.

24, la violazione dell'art. 3 Cost., per la disparità di trattamento

tra i contribuenti e gli uffici fiscali, nei confronti dei quali il

legislatore delegato non ha imposto alcun onere per la procedibilità

delle loro impugnazioni. Ma anche questa censura si rivela priva di

fondamento, considerando la diversa situazione delle parti nel processo

tributario, processo di impugnazione degli accertamenti fiscali -

assistiti dalla presunzione di legittimità - da parte dei

contribuenti, per ottenere un definitivo accertamento giurisdizionale

dei loro debiti di imposta.

Questa Corte ha già avuto occasione di dichiarare che il principio

di eguaglianza non preclude al legislatore di differenziare la tutela

giurisdizionale con riguardo alle particolarità dei rapporti da

regolare, e ciò con espresso riferimento al rapporto che si stabilisce

tra lo Stato creditore e il contribuente (sentenza n. 87 del 1962).

Anche per quanto concerne i giudizi promossi davanti alle Commissioni

di 2 grado o alla Commissione centrale, l'imposizione dell'onere della

istanza per fissazione di udienza ai soli contribuenti trova adeguata

giustificazione, per le considerazioni già svolte, nel fine

contingente di stabilire, in correlazione con la riforma tributaria,

l'effettiva persistenza dell'interesse alla continuazione del giudizio,

anche con riguardo alla facoltà accordata ai contribuenti di chiedere

l'applicazione del condono; ossia in ordine a situazioni direttamente

note ai singoli contribuenti, più che agli uffici nella loro complessa

organizzazione, e non facilmente conoscibili dalle stesse Commissioni

tributarie nella loro autonoma competenza. L'onere di produrre istanza

per la trattazione delle proprie impugnazioni, qualora fosse stato

imposto agli uffici, avrebbe determinato la presentazione dell'istanza

per tutti i giudizi pendenti, data la ovvia impossibilità pratica in

cui gli uffici stessi si sarebbero trovati, di compiere una selezione

dei ricorsi meritevoli di essere ulteriormente coltivati.

Non senza motivo, dunque, l'art. 44 e altre norme (si vedano in

particolare gli artt. 17, secondo comma, 22, secondo e sesto comma, 25,

terzo e sesto comma), hanno condizionato la procedibilità dei ricorsi

ad adempimenti richiesti esclusivamente ai contribuenti.

8. - Alcune ordinanze denunciano la disparità di trattamento che

si verifica tra i contribuenti, secondo che essi abbiano proposto i

loro ricorsi prima dell'entrata in vigore del d.P.R. n. 636 del 1972,

ovvero successivamente a tale data, secondo le nuove disposizioni sul

procedimento introdotte con gli artt. 15 e seguenti. Ma la denunciata

violazione del principio di eguaglianza non sussiste, perché

l'applicabilità d'una diversa disciplina normativa è conseguenza

inevitabile della riforma tributaria, che comporta necessariamente il

regolamento delle situazioni giuridiche sostanziali e processuali

mediante norme di diritto transitorio, come quelle che negli articoli

43 e 44, quarto e quinto comma, si riferiscono alle controversie

pendenti e ne precisano le vicende con riguardo allo stato, nel tempo,

dei singoli procedimenti.

9. - Le considerazioni già svolte consentono di dichiarare con

sicurezza l'inconsistenza della prospettata violazione dell'art. 76

Cost. da parte del legislatore delegato, per inosservanza dei principi

e criteri direttivi enunciati dalla legge 9 ottobre 1971, n. 825;

questione che qualche ordinanza ha ritenuto manifestamente infondata,

in considerazione della ampiezza e genericità delle enunciative

contenute nella legge di delegazione. Per vero, le indicazioni fornite

dalla legge n. 825 del 1971 con espresso riferimento alla revisione

del contenzioso tributario (art. 10, primo comma e n. 14), non

contengono alcuna determinazione specifica rispetto alla quale possa

ravvisarsi contrasto o esorbitanza nelle disposizioni dei primi tre

commi dell'art. 44 del decreto legislativo.

Esse non precludono sicuramente ai contribuenti la possibilità di

ottenere la tutela giurisdizionale dei loro diritti, né introducono

una complicazione processuale incompatibile con il fine della

semplificazione dei rapporti tributari, né infine possono considerarsi

tali da confliggere con il principio della imparziale applicazione

della legge nel contenzioso tributario.

10. - Deve infine esaminarsi la questione sollevata dalla

Commissione tributaria di 1 grado di Catania, con riguardo alla

speciale situazione verificatasi nel caso del curatore del fallimento

d'un contribuente, il quale, non avendo avuto tempestiva conoscenza dei

ricorsi pur ritualmente proposti dal fallito, non era stato in grado di

presentare l'istanza per fissazione di udienza nel termine stabilito

dall'art. 44.

L'ordinanza di rimessione osserva che in tale ipotesi si verifica

pregiudizio per il diritto di difesa e disparità di trattamento

rispetto alla situazione analoga in cui si trovano gli eredi del

contribuente, ai quali l'art. 31 del d.P.R. n. 636 del 1972 accorda una

proroga di sei mesi per tutti i termini di procedimenti pendenti alla

data della morte del contribuente.

Il dubbio così prospettato costituisce un aspetto particolare

della più generale questione concernente tutti i casi di sopravvenuta

incapacità del contribuente; e la questione è fondata. Si deve

riconoscere che la previsione normativa contenuta nell'art. 31, primo

comma, è lacunosa e viziata da illegittimità, in quanto non prevede

la proroga dei termini processuali anche nel caso di perdita della

capacità del contribuente, caso perfettamente assimilabile, sotto

questo profilo, a quello della morte. Deve pertanto dichiararsi la

illegittimità parziale dell'art. 31, in riferimento agli artt. 3 e 24

della Costituzione, con la conseguente estensione della proroga dei

termini anche quando si verifichi un caso di incapacità del

ricorrente.