Sentenza n. 201/1970

ha pronunciato la seguente SENTENZA nel giudizio di legittimità costituzionale dell'art. 8, ultimo

comma, della legge 5 gennaio 1956, n. 1 (norme integrative della legge

11 gennaio 1951, n. 25, sulla perequazione tributaria), e dell'art.

109, lett. c, del d.P.R. 29 gennaio 1958, n. 645 (t.u. delle leggi

sulle imposte dirette), promosso con ordinanza emessa il 21 febbraio

1969 dal tribunale di Ancona nel procedimento civile vertente tra la

società "Rita" e l'Amministrazione delle finanze dello Stato,

iscritta al n. 159 del registro ordinanze 1969 e pubblicata nella

Gazzetta Ufficiale della Repubblica n. 152 del 18 giugno 1969.

Visti gli atti di costituzione della società "Rita" e

dell'Amministrazione delle finanze dello Stato, e l'atto d'intervento

del Presidente del Consiglio dei ministri;

udito nell'udienza pubblica dell'11 novembre 1970 il Giudice

relatore Giovanni Battista Benedetti;

uditi l'avv. Antonio Astorri, per la società "Rita", ed il

sostituto avvocato generale dello Stato Luciano Tracanna, per il

Presidente del Consiglio dei ministri e per l'Amministrazione

finanziaria.

Ritenuto in fatto :

Con ordinanza 21 febbraio 1969 - emessa dal tribunale di Ancona

nel procedimento civile vertente tra la società a r.l. "Rita",

esercente la casa di cura "Villa Verde" e l'Amministrazione delle

finanze dello Stato - è stata sollevata la questione di legittimità

costituzionale dell'art. 8, ultima parte, della legge 5 gennaio 1956,

n. 1, e dell'art. 109, lettera c del testo unico delle leggi sulle

imposte dirette 29 gennaio 1958, n. 645, in riferimento agli artt. 3 e

53 della Costituzione.

L'eccezione di incostituzionalità era stata formulata dinanzi al

tribunale dalla società "Rita" alla quale il competente ufficio delle

imposte dirette aveva negato la detraibilità sui bilanci degli anni

1957, 1958 e 1959, ai fini dell'imposta di ricchezza mobile categoria

B, dei compensi da essa corrisposti ai sanitari che avevano prestato la

loro opera nella casa di cura, sul rilievo che la relativa spesa non

risultava dalla registrazione cronologica delle somme pagate.

Il tribunale ha ritenuto fondata l'eccezione proposta in base alla

considerazione che le citate disposizioni di legge, allorché

dichiarano indetraibili determinate spese, ancorché effettivamente

sostenute ed il loro pagamento risulti da altre registrazioni

debitamente verificate dagli uffici finanziari (come appunto accaduto

nel caso di specie), violerebbero i principi di uguaglianza e della

capacità contributiva sanciti dagli articoli 53, primo comma, e 3

della Costituzione. Presupposto dell'imposta di ricchezza mobile è

infatti la produzione di un reddito netto il quale a sua volta è

costituito dalla differenza tra l'ammontare dei ricavi che compongono

il reddito soggetto all'imposta e l'ammontare delle spese e passività

inerenti alla produzione di tale reddito. Orbene, malgrado che tra

contribuenti i quali abbiano tenuto la prescritta registrazione

cronologica e quelli che non l'abbiano tenuta sia riscontrabile la

produzione di uno stesso reddito, l'imposta finirebbe per essere

applicata in misura diversa.

Nel giudizio dinanzi a questa Corte si è costituita la società

attrice, rappresentata e difesa dall'avvocato Antonio Astorri, mediante

deposito di deduzioni in cancelleria in data 19 aprile 1969.

È pure intervenuto il Presidente del Consiglio dei Ministri e si

è costituito il Ministro delle finanze, entrambi rappresentati e

difesi dall'Avvocatura generale dello Stato che ha depositato atto di

intervento e deduzioni l'8 maggio 1969.

Osserva preliminarmente la difesa della società che la casa di

cura Villa Verde negli anni 1957, 1958 e 1959 aveva provveduto a

trascrivere nel libro giornale mastro, prescritto dal codice civile e

regolarmente tenuto anche agli effetti fiscali, tutte le somme di

danaro ad essa versate dai vari enti mutualistici, comprensive sia del

rimborso spese di degenza, sia delle quote spettanti ai singoli

sanitari per le prestazioni dagli stessi effettuate.

A ben considerare perciò la registrazione cronologica dei

compensi a terzi prescritta dal comma primo dell'art. 8 della legge 5

gennaio 1956, n. 1 non costituisce altro che un doppione del libro

giornale mastro che per legge dev'essere tenuto dalla società e nel

quale devono essere registrati tutti i movimenti di dare ed avere.

Lo scopo previsto dall'art. 8 di consentire la individuazione delle

somme erogate ai professionisti da assoggettare all'imposta di

ricchezza mobile viene pertanto ad essere parimenti assolto mediante le

annotazioni fatte sul libro mastro.

Non si giustifica, quindi, ed è anzi palesemente in contrasto con

i principi di eguaglianza e della capacità contributiva sanciti dagli

artt. 3 e 53 della Costituzione, la norma contenuta nell'ultima parte

dell'art. 8 citato, la quale dispone che non sono ammesse in detrazione

le spese non risultanti dalla registrazione cronologica prevista dallo

stesso articolo.

L'applicazione di siffatta norma dà luogo ad una sperequazione

gravante unicamente sul contribuente tassato in base a bilancio, il

quale, oltre a tutte le altre scritture imposte dalle leggi, è

costretto a tenere per comodità degli uffici finanziari appositi

registri dai quali risultino i compensi corrisposti a terzi. Può

così accadere che un contribuente tassabile in base a bilancio, pur

avendo dimostrato e documentato mediante il libro giornale mastro e

con altre scritturazioni le somme pagate a terzi, si veda tassato per

un reddito di ricchezza mobile non conseguito sol perché non ha

provveduto a registrare dette somme nel modo previsto dalla norma

censurata.

Nei propri scritti difensivi l'Avvocatura sostiene che in base al

contenuto e alle finalità delle norme impugnate la questione deve

ritenersi non fondata.

L'art. 8 della legge 5 gennaio 1956, n. 1 (ora art. 43 del t.u.

sulle imposte dirette) prescrive, tra l'altro, per i soggetti tassabili

in base a bilancio, la tenuta obbligatoria di apposite registrazioni

cronologiche, contenenti l'indicazione nominativa dei percipienti, del

loro domicilio fiscale e delle somme a ciascuno pagate a titolo di

compenso, rimborso spese od altro in dipendenza di prestazioni d'opera

professionale ecc.

Queste registrazioni si pongono accanto ai libri e alle scritture

contabili obbligatorie prescritti dal codice civile (articolo 2214,

secondo comma) ed hanno una particolare rilevanza sia perché offrono

la possibilità di un rapido ed esauriente controllo dei compensi

corrisposti a terzi, sia perché, attraverso l'indicazione delle

generalità e del domicilio fiscale dei percipienti, consentono la loro

pronta individuazione e conseguente tassazione dei compensi da essi

percepiti. Senza le registrazioni cronologiche in parola - che trovano

giustificazione nella esigenza di assicurare una sollecita riscossione

dell'imposta - gli uffici finanziari incontrerebbero maggiori

difficoltà a ricercare in altri libri e scritture gli elementi

analitici necessari ai fini della tassazione.

Discende da ciò che la norma secondo la quale non sono detraibili

le spese non risultanti dalla prescritta registrazione cronologica

s'inquadra in un sistema di prove legali diretto a proteggere

l'interesse generale alla riscossione contro ogni tentativo di

evasione.

Nega pertanto l'Avvocatura che le norme impugnate siano in

contrasto con i precetti costituzionali invocati e ricorda che la

Corte, con la sentenza n. 50 del 1965, ha già avuto occasione di

statuire che la esistenza e l'entità dell'obbligazione tributaria

possono essere ancorati dalla legge ad un sistema di prove legali senza

che con ciò si dia una base fittizia all'imposizione.

Nessuna disparità di trattamento è data ravvisare tra i

contribuenti che abbiano tenuto la prescritta registrazione contabile e

quelli che non l'abbiano tenuta; anzi la disparità sussisterebbe, se

si seguisse la tesi del giudice a quo, proprio in danno di chi ha

adempiuto alle prescrizioni delle norme in esame. Considerato in diritto :

1. - Con l'ordinanza del tribunale di Ancona viene denunciata

l'illegittimità costituzionale, in riferimento agli articoli 3 e 53

della Costituzione, dell'art. 8, ultima parte, della legge 5 gennaio

1956, n. 1, e dell'art. 109 lett. c del testo unico delle leggi sulle

imposte dirette approvato con d.P.R. 29 gennaio 1958, n. 645. Si assume

nell'ordinanza che le disposizioni contenute negli anzidetti articoli

relative alla non detraibilità dal reddito dei soggetti tassabili in

base al bilancio di determinate spese non risultanti da apposita

registrazione cronologica violerebbero gli indicati precetti

costituzionali dando luogo ad una disparità di trattamento tra i

soggetti in questione. L'imposta infatti finirebbe per essere applicata

in misura diversa a seconda che i contribuenti abbiano o meno tenuto la

prescritta registrazione cronologica, sebbene sia per essi

riscontrabile la produzione di uno stesso reddito.

2. - La questione non è fondata.

Per quanto riguarda il preteso contrasto con l'art. 3 della

Costituzione è agevole rilevare che non sussiste identità di

situazioni tra il soggetto tassabile in base al bilancio che, in

ottemperanza alla prescrizione della norma impugnata e per conseguire

l'effetto della detrazione da essa assicurato, abbia regolarmente

tenuto la registrazione cronologica delle somme corrisposte a terzi e

il soggetto tassabile in base al bilancio al quale viene negata la

deduzione di tali somme per non avere osservato l'adempimento

richiesto.

La norma in esame, dovuta alla necessità di tutelare l'interesse

fiscale, ha subordinato la detraibilità di determinate spese alla

condizione che esse risultino cronologicamente registrate nei modi e

con le indicazioni all'uopo richieste. Tutti i soggetti tassabili in

base al bilancio si trovano quindi in posizione identica dinanzi alla

predetta prescrizione normativa essendo a tutti riconosciuto uguale

diritto alla detraibilità dal reddito delle somme pagate a terzi.

Vi è pertanto nella norma una identità di effetti per tutti i

destinatari che ne osservino il precetto. Non possono per contro

invocare identico trattamento, proprio in virtù del principio di

uguaglianza, coloro i quali tale precetto non intendono osservare.

L'indeducibilità delle spese sancita dalla norma come conseguenza

dell'inadempimento dell'obbligo imposto non può ritenersi perciò in

contrasto col principio di uguaglianza di cui all'art. 3 della

Costituzione.

3. - Del pari insussistente è la lamentata violazione del

principio della capacità contributiva enunciato dall'art. 53 della

Costituzione.

La determinazione della quantità del tributo che il contribuente

è tenuto a corrispondere può ben essere dalla legge subordinata alla

osservanza di un dato obbligo. Questa è appunto l'ipotesi che ricorre

nelle disposizioni in esame nelle quali l'accertamento di un minor

reddito imponibile, conseguente alla deducibilità delle somme pagate a

terzi, dipende dalla regolare tenuta di apposite registrazioni

cronologiche di tali spese nelle forme prescritte dal codice civile per

i libri e le altre scritture contabili obbligatorie. Adempimento questo

che si appalesa di facile attuazione per le società ed enti tassabili

in base al bilancio e, in pari tempo, di notevole interesse per gli

uffici finanziari che vengono così posti in condizione di rilevare

agevolmente, con precisione e rapidità, dalle prescritte registrazioni

i nominativi dei soggetti, estranei all'impresa, ai quali sono stati a

qualsiasi titolo corrisposti dei compensi, il domicilio fiscale dei

percipienti ed i singoli importi agli stessi pagati.

Si realizza in tale modo lo scopo della norma - fatto palese del

resto dalle sue prescrizioni e dalle chiare indicazioni contenute nei

lavori preparatori - che è quello di dare alla finanza non soltanto la

dimostrazione di spese che, essendo state sostenute per la produzione

di un reddito, debbono dedursi dal medesimo, ma di consentire altresì

l'esatta individuazione e conseguente tassazione dei soggetti operanti

al di fuori delle società a favore dei quali sono state erogate le

somme chieste in detrazione, soggetti che diversamente potrebbero con

molta facilità sfuggire alla imposizione. Dal che si desume che la

norma, tendendo ad impedire possibili evasioni fiscali, appare

direttamente giustificata dalla esigenza di tutelare l'interesse

pubblico alla riscossione dei tributi.