Sentenza n. 171/2001

ha pronunciato la seguente Sentenza nel giudizio di legittimità costituzionale dell'art. 81, comma 1,

lettera b), parte seconda, del decreto del Presidente della

Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917 (Approvazione del testo unico

delle imposte sui redditi), promosso, con ordinanza emessa il

1° giugno 2000, dalla Commissione tributaria provinciale di Avellino

sui ricorsi riuniti proposti dall'ente morale fondazione Rachelina

Ambrosini contro il Centro servizio imposte dirette di Salerno,

iscritta al n. 688 del registro ordinanze 2000 e pubblicata nella

Gazzetta Ufficiale della Repubblica n. 46, 1a serie speciale,

dell'anno 2000.

Visto l'atto di intervento del Presidente del Consiglio dei

ministri;

Udito nella camera di consiglio del 21 febbraio 2001 il giudice

relatore Massimo Vari.

Ritenuto in fatto

1. - Con ordinanza del 1° giugno 2000 (r.o. n. 688 del 2000), la

Commissione tributaria provinciale di Avellino - nel corso di un

giudizio avente ad oggetto la richiesta di rimborso, da parte di un

ente morale, della ritenuta di acconto effettuata nei suoi confronti,

in occasione della percezione dell'indennità di esproprio di un

suolo che era stato ad esso devoluto per testamento - ha sollevato

questione di legittimità costituzionale dell'art. 81, comma 1,

lettera b), parte seconda, del decreto del Presidente della

Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917 (Approvazione del testo unico

delle imposte sui redditi), nella parte in cui non prevede la

esclusione, dalla imposta sui redditi, delle plusvalenze realizzate

in occasione della espropriazione di terreni suscettibili di

utilizzazione edificatoria, secondo gli strumenti urbanistici vigenti

al momento della cessione, che siano stati acquisiti dall'espropriato

per successione o donazione.

2. - Il giudice a quo osserva che l'art. 81, comma 1, del d.P.R.

n. 917 del 1986, mentre, nella prima parte della lettera b),

annovera, tra i redditi diversi, le plusvalenze realizzate in

occasione della cessione a titolo oneroso di beni immobili acquistati

o costruiti da non più di cinque anni, escludendo, tuttavia, "quelli

acquisiti per successione o donazione", nella seconda parte

ricomprende, "in ogni caso", tra le plusvalenze tassabili, quelle

realizzate a seguito di cessione di terreni suscettibili di

utilizzazione edificatoria secondo gli strumenti urbanistici vigenti

al momento della cessione (alle quali vanno equiparate, secondo la

sentenza della Corte costituzionale n. 410 del 1995, le plusvalenze

da espropriazioni).

Detta disposizione, rendendo sempre tassabili le plusvalenze da

ultimo accennate, senza che l'imposizione possa intendersi limitata

ai beni costruiti o acquistati da non più di cinque anni o esclusa

per i beni acquisiti per successione o donazione, collide, secondo il

rimettente, con il principio di equità fiscale, a causa della

ingiusta disparità di trattamento che, in violazione dell'art. 3

della Costituzione, posto in relazione al principio di capacità

contributiva di cui all'art. 53, viene a determinarsi fra i

contribuenti, a seconda che si trovino nella situazione prevista

dalla prima ovvero dalla seconda parte della disposizione stessa.

3. - È intervenuto il Presidente del Consiglio dei ministri,

rappresentato e difeso dall'Avvocatura generale dello Stato,

concludendo per la inammissibilità o la infondatezza della

questione.

L'inammissibilità, secondo la difesa erariale, deriverebbe dal

fatto che, avendo il giudizio principale per oggetto il rimborso

delle ritenute operate in occasione del pagamento al ricorrente

dell'indennità di esproprio di un terreno edificabile, che era stato

devoluto al medesimo per testamento, la norma da applicare è il

comma 5 dell'art. 11 della legge 30 dicembre 1991, n. 413. La parte

pubblica eccepisce, perciò, il difetto di ogni delibazione e

valutazione, da parte del rimettente, in ordine alla rilevanza della

questione, essendo questa prospettata direttamente con riferimento

alla norma di cui all'art. 81, comma 1, lettera b), del d.P.R. n. 917

del 1986.

Nel merito, l'Avvocatura sostiene l'infondatezza della questione

stessa, trovando la diversità di trattamento tra le fattispecie

considerate giustificazione nella diversa configurazione e natura

delle plusvalenze poste a raffronto.

Andrebbe considerato, in proposito, che, per i beni immobili

diversi dai terreni suscettibili di utilizzazione edificatoria, la

plusvalenza realizzata in dipendenza della loro cessione a titolo

oneroso è tassata in funzione di un'attività speculativa,

oggettivamente desunta dalla circostanza che la cessione sia avvenuta

entro il quinquennio dall'acquisto o dalla costruzione dell'immobile;

ciò che giustifica l'esclusione dalla "imponibilità" quando

l'immobile sia stato acquisito per successione o donazione, mancando,

in tal caso, il presunto intento lucrativo. Invece, per i terreni a

destinazione edificatoria, la tassazione del plusvalore realizzato, a

seguito della loro cessione onerosa, prescinde dal collegamento con

una attività speculativa e si fonda, unicamente, sul dato oggettivo

della avvenuta destinazione edificatoria del terreno all'atto della

cessione. Donde la ragionevolezza della tassazione anche quando le

plusvalenze siano realizzate per effetto di cessioni di terreni

pervenuti al cedente a titolo non oneroso. Considerato in diritto

1. - Con l'ordinanza in epigrafe, la Commissione tributaria

provinciale di Avellino ha sollevato questione di legittimità

costituzionale dell'art. 81, comma 1, lettera b), parte seconda, del

decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917

(Approvazione delle testo unico delle imposte sui redditi), nella

parte in cui non prevede la esclusione dalla imposta sui redditi

delle plusvalenze realizzate in occasione della espropriazione di

terreni suscettibili di utilizzazione edificatoria, secondo gli

strumenti urbanistici vigenti al momento della cessione, che siano

stati acquisiti dal cedente per successione o donazione.

Secondo il rimettente, la mancata equiparazione, a fini

impositivi, di dette plusvalenze a quelle realizzate in occasione

delle cessioni degli altri beni indicati nella prima parte della

lettera b) della disposizione denunciata determinerebbe una

irragionevole disparità di trattamento fra contribuenti, così

violando gli artt. 3 e 53 della Costituzione.

2. - Al fine di meglio inquadrare la questione portata all'esame

della Corte, giova richiamare, sia pure in breve sintesi, il quadro

normativo in cui essa si colloca, rammentando che l'art. 81, comma 1,

lettera b), del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, recante il testo

unico delle imposte sui redditi, aveva, in un primo tempo, previsto

la tassazione, quali redditi diversi, delle sole "plusvalenze

realizzate mediante cessione a titolo oneroso di beni immobili

acquistati o costruiti da non più di cinque anni", escludendo però,

dalla tassazione, "quelli acquisiti per successione o donazione e le

unità immobiliari urbane che per la maggior parte del periodo

intercorso tra l'acquisto o la costruzione e la cessione sono state

adibite ad abitazione principale del cedente o dei suoi familiari".

In prosieguo, l'art. 11 della legge 31 dicembre 1991, n. 413,

integrando la fattispecie impositiva già prevista dal menzionato

art. 81, ha disposto, al comma 1, lettera f), l'assoggettamento ad

imposta anche delle "plusvalenze realizzate a seguito di cessioni a

titolo oneroso di terreni suscettibili di utilizzazione edificatoria,

secondo gli strumenti urbanistici vigenti al momento della cessione".

La disciplina risultante da detta modifica, è stata resa applicabile

dal comma 5 del medesimo art. 11 della legge n. 413 del 1991, pure

alle "plusvalenze conseguenti alla percezione, da parte di soggetti

che non esercitano imprese commerciali, di indennità di esproprio o

di somme percepite a seguito di cessioni volontarie nel corso di

procedimenti espropriativi nonché di somme comunque dovute per

effetto di acquisizioni coattive conseguenti ad occupazioni d'urgenza

divenute illegittime", relative a terreni con destinazione

urbanistica.

3. - Ciò posto, va respinta, anzitutto, l'eccezione di

inammissibilità della questione sollevata dall'Avvocatura dello

Stato, non potendo in alcun modo sostenersi che il rimettente,

essendosi limitato a denunciare l'art. 81, comma 1, lettera b), del

d.P.R. n. 917 del 1986, non abbia correttamente enunciato la

disposizione applicabile alla fattispecie. Sia pure attraverso il

rinvio contenuto nel comma 5 dell'art. 11 della legge n. 413 del

1991, non è dubbio che sia l'art. 81, comma 1, lettera b), del

d.P.R. n. 917 del 1986, la disposizione che stabilisce il regime

tributario destinato a regolare la fattispecie all'esame del

rimettente.

4. - Nel merito, la questione non è fondata, non sussistendo il

lamentato vizio di disparità di trattamento fra la disciplina

tributaria delle plusvalenze realizzate mediante la cessione a titolo

oneroso di terreni edificatori, acquisiti dal cedente per successione

o donazione, e quello delle plusvalenze realizzate mediante la

cessione dei beni immobili indicati nella prima parte della

disposizione censurata.

Trattandosi di stabilire se quest'ultima sia tale da determinare

una irragionevole discriminazione fra situazioni meritevoli di essere

considerate allo stesso modo, il giudizio richiesto alla Corte si

incentra, così come già altre volte rilevato (vedi, in particolare,

sentenze n. 89 del 1996, n. 5 e n. 441 del 2000), nel verificare il

"perché" una determinata disciplina operi, all'interno del tessuto

egualitario dell'ordinamento, quella specifica distinzione (oppure, a

seconda dei casi, quella specifica equiparazione), traendone, quindi,

le debite conclusioni in punto di corretto uso del potere normativo.

E ciò nel senso che, ove una siffatta verifica dovesse evidenziare

una carenza di causa o ragione della disciplina stessa, potrà dirsi

realizzato un vizio di legittimità costituzionale della norma,

proprio perché fondato sulla irragionevole differenziazione ovvero,

a seconda dei casi, sulla irragionevole omologazione delle situazioni

poste a raffronto.

Tanto premesso, va osservato che, così come giustamente rileva,

nel suo atto di intervento, il Presidente del Consiglio, il

legislatore, con l'art. 81, comma 1, lettera b), del d.P.R. n. 917

del 1986, ha ritenuto di tassare le plusvalenze realizzate in

dipendenza della cessione a titolo oneroso di beni immobili in quanto

significative di una attività speculativa del soggetto,

oggettivamente dimostrata dall'indice temporale costituito dalla

cessione del bene intervenuta entro il quinquennio dall'acquisto o

dalla costruzione dell'immobile.

In relazione a ciò, la disposizione oggetto di censura ha,

coerentemente, escluso la tassazione, in ogni caso, degli immobili

pervenuti all'interessato a titolo successorio o di donazione,

circostanze queste di per sé atte a dimostrare l'inesistenza del

presunto intento speculativo. Viceversa, per la plusvalenza

realizzata a seguito della cessione di terreni a destinazione

edificatoria, la considerazione di essa quale reddito, da parte del

legislatore, prescinde dal collegamento con una attività speculativa

del soggetto percettore e si basa, unicamente, come questa Corte non

ha mancato di evidenziare, sul mero dato oggettivo della lievitazione

dei prezzi degli stessi, a seguito dell'avvenuta destinazione

edificatoria in sede di pianificazione urbanistica (sentenza n. 533

del 1995).

Non è dunque irragionevole o discriminatorio, in relazione alla

diversa ratio ispiratrice dei due trattamenti fiscali posti a

raffronto, il fatto che la legge abbia sottoposto a tassazione le

plusvalenze aventi le caratteristiche da ultimo accennate, anche

quando si tratti di terreni acquisiti a titolo non oneroso, e quindi

per successione o per donazione. E questo assoggettandole ad una

specifica disciplina che attiene anche alle modalità di imposizione

fiscale; imposizione che, alla luce di quanto previsto dal medesimo

art. 11, comma 1, lettera c), della legge n. 413 del 1991, avviene,

infatti, secondo il regime di tassazione separata, di cui

all'art. 16, comma 1, del d.P.R. n. 917 del 1986.