Sentenza n. 164/2001

ha pronunciato la seguente Sentenza nel giudizio di legittimità costituzionale degli artt. 31, comma 3,

34, commi 5 e 6, del decreto legislativo 31 ottobre 1990, n. 346

(Approvazione del testo unico delle disposizioni concernenti

l'imposta sulle successioni e donazioni) e 12, comma 3-bis del

decreto legge 14 marzo 1988, n. 70 (Norme in materia tributaria

nonché per la semplificazione delle procedure di accatastamento

degli immobili urbani), convertito, con modificazioni, in legge

13 maggio 1988, n. 154, promosso con ordinanza emessa il 14 maggio

1999 dalla Commissione tributaria provinciale di Bari sui ricorsi

riuniti proposti da Di Molfetta Carmela ed altri contro l'Ufficio del

registro di Trani, iscritta al numero 708 del registro ordinanze 2000

e pubblicata nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica n. 48, 1a

serie speciale, dell'anno 2000.

Visto l'atto di intervento del Presidente del Consiglio dei

ministri;

Udito nella camera di consiglio del 21 marzo 2001 il giudice

relatore Annibale Marini.

Ritenuto in fatto

1. - Con ordinanza emessa il 14 maggio 1999 la Commissione

tributaria provinciale di Bari ha sollevato, in riferimento agli

artt. 3, 53, primo comma, e 97, primo comma, della Costituzione,

questione di legittimità costituzionale degli artt. 31, comma 3, 34,

commi 5 e 6, del decreto legislativo 31 ottobre 1990, n. 346

(Approvazione del testo unico delle disposizioni concernenti

l'imposta sulle successioni e donazioni) e 12, comma 3-bisdel decreto

legge 14 marzo 1988, n. 70 (Norme in materia tributaria nonché per

la semplificazione delle procedure di accatastamento degli immobili

urbani), convertito, con modificazioni, in legge 13 maggio 1988,

n. 154.

Il rimettente premette che i giudizi a quibus hanno ad oggetto

impugnative tempestivamente proposte da diversi coeredi avverso

avvisi di liquidazione e cartelle di pagamento relativi ad imposta

principale di successione ed imposta comunale sull'incremento di

valore degli immobili (INVIM), oltre interessi e sanzioni pecuniarie

per il ritardato pagamento, liquidate dall'Ufficio del registro di

Trani in base al valore venale di un immobile, quale dichiarato dai

medesimi coeredi in sede di denuncia di successione, con riserva di

volersi avvalere del disposto dell'art. 12 del decreto legge n. 70

del 1988.

I ricorrenti si dolgono del fatto che l'Ufficio non abbia tenuto

conto della rettifica del valore del suddetto cespite, da ".

1.070.000.000 a ". 670.000.000, presentata da essi coeredi, dopo la

scadenza del termine per la presentazione della denuncia di

successione, a seguito di determinazione della rendita effettuata

dall'Ufficio tecnico erariale (UTE) di Bari.

La Commissione rimettente osserva che, in base al combinato

disposto degli artt. 31, comma 3, e 34, commi 5 e 6, del decreto

legislativo n. 346 del 1990, i ricorsi risulterebbero privi di

fondamento, in quanto la modifica della dichiarazione di successione

è consentita solamente fino alla scadenza del termine semestrale

previsto per la presentazione della dichiarazione medesima, salva la

sola possibilità di pagamento della maggiore imposta, senza

sanzioni, nel caso in cui il valore dichiarato risulti inferiore a

cento volte la rendita successivamente attribuita o aggiornata.

Il medesimo giudice ritiene tuttavia che il "sistema" delineato

da tali norme - oltre che, per quanto riguarda l'INVIM, dall'art. 12,

comma 3-bis del decreto legge n. 70 del 1988 - sia in contrasto con i

principi enunciati dagli artt. 3, 53, primo comma, e 97, primo comma,

Cost.

Risulterebbe, infatti, violato in primo luogo il principio di

eguaglianza, per la disparità di trattamento esistente tra coloro

che abbiano attribuito al cespite immobiliare un valore superiore a

quello successivamente stimato dall'UTE e coloro che abbiano invece

indicato un valore inferiore.

Le norme impugnate sarebbero inoltre in contrasto con il

principio di capacità contributiva, in quanto consentirebbero

l'assoggettamento all'imposta di cespiti immobiliari per valori

sovrastimati.

La disciplina denunciata sarebbe infine lesiva del principio di

buon andamento dell'amministrazione, con riferimento al corretto

esercizio del potere impositivo.

2. - È intervenuto in giudizio il Presidente del Consiglio dei

ministri, rappresentato e difeso dall'Avvocatura generale dello

Stato, concludendo per la declaratoria di inammissibilità o di

infondatezza della questione.

Ad avviso dell'Avvocatura, la motivazione dell'ordinanza sarebbe

innanzitutto carente in punto di rilevanza, non dandosi conto

dell'eccezione di inammissibilità, per tardiva impugnazione, dei

ricorsi relativi all'avviso di liquidazione, sollevata

dall'amministrazione finanziaria.

nel merito la questione sarebbe comunque priva di fondamento.

Nessuna disparità di trattamento potrebbe infatti configurarsi

tra gli obbligati tributari che abbiano rappresentato nella

dichiarazione un valore superiore a quello determinato applicando al

cespite immobiliare la cosiddetta "valutazione automatica" - ai quali

è inibito di modificare tale dichiarazione successivamente alla

scadenza del termine - e quei contribuenti che abbiano invece

indicato un valore inferiore.

Sotto altro aspetto dovrebbe poi considerarsi che la "valutazione

automatica" - come la stessa Corte ha affermato nella sentenza n. 463

del 1995 - non introduce un nuovo sistema di determinazione dei

valori imponibili ma costituisce esclusivamente un limite al potere

di accertamento degli uffici finanziari, impedendo loro di procedere

ad una maggiore valutazione allorché il valore dei beni stessi sia

dichiarato in misura non inferiore a quello automatico. Considerato in diritto

1. - La Commissione tributaria provinciale di Bari dubita, in

riferimento agli artt. 3, 53, primo comma, e 97, primo comma, della

Costituzione, della legittimità costituzionale degli artt. 31, comma

3, 34, commi 5 e 6, del decreto legislativo 31 ottobre 1990, n. 346

(Approvazione del testo unico delle disposizioni concernenti

l'imposta sulle successioni e donazioni) e 12, comma 3-bis del

decreto legge 14 marzo 1988, n. 70 (Norme in materia tributaria

nonché per la semplificazione delle procedure di accatastamento

degli immobili urbani), convertito, con modificazioni, in legge

13 maggio 1988, n. 154, in quanto - nel caso di denuncia di

successione relativa ad immobili non censiti - non consentono al

contribuente, il quale abbia dichiarato un valore superiore a quello

successivamente stimato dall'UTE, di modificare la propria

dichiarazione in conformità a tale stima, dopo la scadenza del

termine previsto per la presentazione della dichiarazione.

2. - L'Avvocatura generale dello Stato eccepisce preliminarmente

l'inammissibilità della questione, per difetto di motivazione sulla

rilevanza, in quanto il rimettente non avrebbe dato conto di una

eccezione di tardività dei ricorsi avverso gli avvisi di

liquidazione, sollevata nel giudizio a quo dall'amministrazione

finanziaria, la cui fondatezza - secondo la stessa Avvocatura -

emergerebbe dal preambolo della stessa ordinanza.

L'eccezione è priva di fondamento. Il rimettente qualifica

infatti esplicitamente come tempestivi i ricorsi proposti dai

contribuenti, il che è sufficiente ad escludere il prospettato vizio

di difetto di motivazione sulla rilevanza.

Va ad ogni buon conto chiarito che le date che compaiono nel

preambolo dell'ordinanza si riferiscono, con ogni evidenza, non alla

presentazione dei ricorsi - come l'Avvocatura mostra di ritenere,

traendone argomento a sostegno della eccezione di tardività dei

ricorsi stessi - bensì alla spedizione degli atti dalla Commissione

tributaria di primo grado di Trani (ove i giudizi erano stati

originariamente incardinati) alla Commissione tributaria provinciale

di Bari.

3. - Nella memoria illustrativa l'Avvocatura generale dello Stato

eccepisce altresì l'inammissibilità della questione "perché

prospettata "alternativamente" nei confronti di più disposizioni

legislative".

L'Avvocatura intende presumibilmente riferirsi al fatto che il

rimettente ha impugnato sia la norma secondo la quale la

dichiarazione di successione può essere modificata solo fino alla

scadenza del termine (art. 31, comma 3, del decreto legislativo

n. 346 del 1990), sia la norma che, in riferimento agli immobili non

ancora iscritti in catasto al momento della dichiarazione, prevede la

riliquidazione dell'imposta nella sola ipotesi in cui il valore

dichiarato risulti inferiore a quello stimato dall'UTE (art. 34,

commi 5 e 6).

Anche tale eccezione è infondata.

La questione sollevata investe effettivamente entrambe le norme,

atteso che il medesimo rimettente in buona sostanza invoca una

pronuncia che consenta al contribuente, nel caso di immobili non

ancora censiti previsto dall'art. 34, comma 6, del decreto

legislativo, di modificare la dichiarazione tributaria anche dopo la

scadenza dei termini di cui all'art. 31, comma 3, quando il valore

dichiarato risulti superiore a quello successivamente attribuito

dall'UTE.

4. - Va invece dichiarata inammissibile, per difetto di

rilevanza, la questione relativa all'art. 12, comma 3-bis del decreto

legge 14 marzo 1988, n. 70.

La disposizione specificamente censurata riguarda infatti la

dichiarazione e l'eventuale accertamento del valore iniziale dei

cespiti immobiliari ai fini INVIM, mentre risulta inequivocamente

dall'ordinanza di rimessione che i giudizi a quibus hanno ad oggetto

una controversia in tema di determinazione del valore finale di un

immobile caduto in successione.

5. - Nel merito, la questione di legittimità costituzionale

degli artt. 31, comma 3, e 34, commi 5 e 6, del decreto legislativo

31 ottobre 1990, n. 346, è infondata.

5.1. - Il rimettente ritiene che il sistema delineato dalle norme

denunciate sia innanzitutto lesivo del principio di eguaglianza, in

quanto discriminerebbe, riguardo alla tassazione degli immobili non

censiti, i contribuenti i quali abbiano dichiarato nella denuncia di

successione un valore superiore a quello successivamente stimato

dall'UTE, rispetto a coloro i quali abbiano invece dichiarato un

valore inferiore. Ciò in quanto, mentre questi ultimi, rispettando

l'iter procedimentale previsto dall'art. 34, comma 6, possono senza

alcuna sanzione adeguarsi al valore catastale con gli effetti

previsti dal precedente comma 5, pagando la maggiore imposta, gli

altri non possono all'inverso giovarsi della (per loro) più

favorevole valutazione effettuata dall'UTE, così da ridurre

l'ammontare di imposta dovuto.

La questione, posta in tali termini, è in realtà frutto di un

evidente equivoco riguardo al significato ed alla ratio delle norme

denunciate.

Come questa Corte ha già avuto modo di osservare, la valutazione

automatica dei beni immobili - secondo l'opinione prevalente in

dottrina e giurisprudenza - non introduce un nuovo sistema di

determinazione dei valori imponibili, ma semplicemente limita il

potere di rettifica che gli uffici finanziari hanno nel caso in cui

non ritengano congruo il valore dei beni dichiarati, impedendo loro

di procedere ad una maggiore valutazione allorché il valore dei beni

stessi sia stato dichiarato in misura non inferiore all'ammontare

determinato in modo automatico (v. sentenze n. 463 del 1995 e n. 78

del 1991).

Il beneficio che la norma di cui all'art. 34, comma 5, offre al

contribuente è dunque rappresentato esclusivamente dalla non

rettificabilità del valore dichiarato, quando questo sia uguale o

superiore a quello determinato in via automatica. E proprio al fine

di evitare possibili disparità di trattamento tra contribuenti, in

dipendenza del fatto che gli immobili cui l'imposta si riferisce

siano o meno accatastati, il legislatore, al successivo comma 6, ha

previsto, riguardo agli immobili non censiti, il cui valore catastale

non è evidentemente noto al momento della dichiarazione, la

possibilità di godere di detto beneficio anche nel caso in cui tale

valore si riveli poi superiore a quello dichiarato dal contribuente.

Con conseguente ed ovvio vantaggio anche per l'amministrazione,

rappresentato dalla riscossione della maggiore imposta.

Nessuna disparità di trattamento sussiste, pertanto, tra i

contribuenti che abbiano dichiarato un valore uguale o superiore a

quello successivamente stimato dall'UTE ed i contribuenti che abbiano

invece dichiarato un valore inferiore, essendo anche a questi ultimi

riconosciuta la possibilità di rendere la propria dichiarazione non

rettificabile da parte dell'ufficio finanziario.

La circostanza che il contribuente, il quale abbia dichiarato un

valore superiore a quello stimato dall'UTE, venga a pagare

un'imposta maggiore di quella astrattamente dovuta in base a tale

stima, senza possibilità di modificare la propria dichiarazione dopo

la scadenza del relativo termine, giusta il disposto dell'art. 31,

comma 3, del decreto legislativo n. 346 del 1990, non può d'altro

canto addursi a violazione del principio di eguaglianza, essendo il

pagamento della maggiore imposta conseguenza di una autonoma

valutazione dello stesso contribuente riguardo al valore del cespite.

D'altra parte, il sistema delineato dalle norme impugnate pone al

riparo il dichiarante - che manifesti la volontà di avvalersi della

disposizione dei cui all'art. 34, comma 5 - dal rischio di

qualsivoglia sanzione nel caso in cui il valore da lui indicato

risulti anche sensibilmente inferiore a quello successivamente

stimato dall'organo tecnico.

5.2. - Tanto meno sussiste violazione, nella specie, dei principi

di capacità contributiva e di buon andamento della pubblica

amministrazione, sotto il profilo del corretto esercizio del potere

impositivo.

Se si muove dalla premessa che la valutazione automatica dei beni

immobili non introduce un sistema legale di determinazione dei valori

imponibili, deve ritenersi allora che resti fermo il principio

sancito dall'art. 14 del decreto legislativo n. 346 del 1990, secondo

cui, ai fini dell'imposta di successione, la base imponibile,

relativamente ai beni immobili in piena proprietà, è determinata

assumendo il valore venale in comune commercio alla data di apertura

della successione.

La previsione di liquidazione dell'imposta sulla base del valore

venale dichiarato dallo stesso contribuente - pur se in ipotesi

superiore a quello successivamente stimato dall'UTE - non può

perciò ritenersi in contrasto né con l'art. 53 della Costituzione

né con l'art. 97 Cost., essendo del tutto coerente con la ratio

dell'imposta medesima.

È appena il caso di sottolineare che, qualora invece il

rimettente ritenesse di conformarsi al diverso indirizzo

giurisprudenziale secondo il quale il valore derivante dal calcolo

automatico rappresenta un valore convenzionale ai fini fiscali che

sostituisce quello reale, dovrebbe allora coerentemente accogliere i

ricorsi dei contribuenti, indipendentemente dalla tempestività o

meno della dichiarazione modificativa e senza necessità alcuna di

una declaratoria di illegittimità costituzionale delle norme

denunciate.