Sentenza n. 10/1969

ha pronunciato la seguente SENTENZA nei giudizi riuniti di legittimità costituzionale dell'art. 4 del

R.D.L. 19 agosto 1943, n. 737, recante nuovi provvedimenti in materia

di imposte di registro, in relazione all'art. 50 del R.D. 30 dicembre

1923, n. 3269 (legge di registro), promossi con le seguenti ordinanze:

1) ordinanza emessa il 19 novembre 1965 dalla Commissione

provinciale delle imposte di Milano sul ricorso di Villa Angelo contro

l'Ufficio del registro, iscritta al n. 105 del Registro ordinanze 1967

e pubblicata nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica n. 170 dell'8

luglio 1967;

2) ordinanza emessa il 21 ottobre 1966 dalla Commissione

distrettuale delle imposte di Santa Maria Capua Vetere sul ricorso di

Ardolino Antonio contro l'Ufficio del registro, iscritta al n. 138 del

Registro ordinanze 1967 e pubblicata nella Gazzetta Ufficiale della

Repubblica n. 208 del 19 agosto 1967;

3) ordinanze emesse il 9 ottobre 1967 dalla Commissione provinciale

delle imposte di Roma sui ricorsi di Garzia Zevio contro l'Ufficio del

registro, iscritte ai nn. 269 e 270 del Registro ordinanze 1967 e

pubblicate nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica n. 24 del 27

gennaio 1968;

4) ordinanza emessa il 30 gennaio 1968 dalla Commissione

provinciale delle imposte di Napoli sul ricorso di Castellano Vincenzo,

iscritta al n. 56 del Registro ordinanze 1968 e pubblicata nella

Gazzetta Ufficiale della Repubblica n. 127 del 18 maggio 1968.

Visti gli atti di costituzione dell'Amministrazione delle finanze

dello Stato;

udita nell'udienza pubblica del 20 novembre 1968 la relazione del

Giudice Ercole Rocchetti;

udito il sostituto avvocato generale dello Stato Renato Carafa, per

l'Amministrazione delle finanze.

Ritenuto in fatto :

1. - Con ricorso 18 dicembre 1963 Villa Angelo proponeva

opposizione all'avviso di accertamento dell'Ufficio del registro di

Milano con cui veniva determinato in lire 441 milioni il valore venale

dei beni di cui egli, a seguito di pubblico incanto, era risultato

aggiudicatario (con decreto 29 novembre 1962 del giudice della

esecuzione presso il tribunale di Milano) per la somma di lire

257.000.000.

La Commissione provinciale delle imposte di Milano, investita della

questione relativa alla ammissibilità del giudizio di congruità, con

ordinanza 19 novembre 1965 ha ritenuto rilevante e non manifestamente

infondata la questione di legittimità costituzionale dell'art. 4

R.D.L. 19 agosto 1943, n. 737 (in relazione all'art. 50 R.D. 30

dicembre 1923, n. 3269), per contrasto con gli artt. 3 e 53 della

Costituzione.

La Commissione provinciale delle imposte di Milano ha rilevato che,

mentre l'art. 50 della legge di registro (la cui questione di

legittimità costituzionale è stata dichiarata non fondata con

sentenza n. 62 del 1965) vieta alla Amministrazione finanziaria di

procedere al giudizio di valutazione degli immobili venduti all'asta

pubblica, l'art. 4 citato, ove l'acquisto all'asta pubblica riguarda

una vendita promossa in dipendenza di mutuo in danaro, consente alla

finanza di procedere al giudizio di valutazione.

Questa situazione, secondo la Commissione, pone in essere una

manifesta disparità di trattamento e una ingiusta sperequazione fra

coloro che siano aggiudicatari di beni nei pubblici incanti promossi in

dipendenza dei mutui in danaro, e coloro che invece si rendano

aggiudicatari dei beni in tutti gli altri casi, del tutto identici, di

vendite al pubblico incanto.

"Una identica procedura di vendita", prosegue l'ordinanza in esame,

"dovrebbe importare un identico trattamento fiscale", tanto più che

colui che partecipa ad un pubblico incanto per l'acquisto di un

immobile, non è di regola nella possibilità e non ha nessun interesse

di accertare la causa che ha dato luogo alla vendita coatta del bene

stesso, in quanto gli avvisi di asta non danno nessuna indicazione in

proposito.

Dopo aver affermato che in ogni tipo di vendita ai pubblici incanti

il prezzo di aggiudicazione è il più vicino possibile al valore

venale dei beni in comune commercio, per l'esistenza di rigorose norme

e cautele dirette a garantire il regolare svolgimento dell'asta, la

Commissione provinciale delle imposte di Milano ravvisa nella

situazione normativa di cui ai citati artt. 4 e 50 un diverso

trattamento fiscale nei confronti di cittadini (acquirenti ai pubblici

incanti) che si trovano nelle stesse condizioni giuridiche.

La suddetta ordinanza, regolarmente notificata e comunicata, è

stata pubblicata nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica n. 170

dell'8 luglio 1967.

Si è costituita, avanti alla Corte, soltanto l'Amministrazione

delle finanze, in persona del Ministro pro-tempore e a mezzo

dell'Avvocatura generale dello Stato, con deduzioni del 20 luglio 1967.

Secondo l'Avvocatura, l'art. 4 del R.D.L. n. 737 del 1943 vulnera

solo apparentemente il principio fissato in via generale in materia di

pubblici incanti dall'art. 50 della legge di registro. Difatti, la

norma impugnata, che venne emanata durante il periodo bellico, fu

dettata dalla necessità di evitare le frodi fiscali che si

perpetravano attraverso aggiudicazioni di comodo: essa aveva lo scopo

di impedire i trasferimenti di immobili effettuati mediante apparenti

processi di esecuzione immobiliare per crediti che non erano crediti,

bensì il prezzo pagato per gli stessi immobili, i quali, attraverso la

espropriazione forzata, finivano col raggiungere il vero acquirente che

assumeva la figura di aggiudicatario.

Ad avviso dell'Avvocatura sussistono innegabili differenze tra le

vendite coatte dipendenti da mutui in danaro e quelle ai pubblici

incanti in genere, poiché nelle prime spesso prendono il sopravvento

interessi individuali che turbano la regolarità della contrattazione;

difatti per accordi intercorsi in precedenza tra gli interessati i

prezzi offerti sono spesso notevolmente inferiori al valore del bene in

comune commercio, con la conseguenza che "quasi sempre l'offerta

maggiore viene fatta dallo stesso mutuante il quale diventa

aggiudicatario dell'immobile, frodando il fisco e concludendo un

affare".

In altre parole, nelle vendite coatte dipendenti da mutui, non

sussisterebbero le stesse garanzie che circondano le vendite ai

pubblici incanti e non si realizzerebbe la necessaria coincidenza tra

valore venale del bene e prezzo di aggiudicazione.

La disposizione derogativa contenuta nella norma impugnata avrebbe

quindi una precisa ragione politico-giuridica dettata dalla necessità

di impedire le frodi fiscali.

Pertanto, secondo l'Amministrazione finanziaria, nessun contrasto

sussiste tra l'art. 4 del R.D.L. n. 737 e il principio fissato

nell'art. 3 della Costituzione perché non può essere ravvisata una

posizione di eguaglianza in relazione a situazioni obbiettivamente

differenti, come tali valutate dal legislatore; neppure può essere

ravvisato alcun contrasto tra la norma impugnata e l'art. 53 della

Costituzione, in quanto l'art. 4 rappresenta una concreta applicazione

del principio costituzionale della percezione del giusto tributo in

relazione alla concreta capacità contributiva.

Con memoria depositata il 7 novembre 1968 l'Avvocatura, dopo aver

ribadito le precedenti osservazioni, mette in rilievo che l'unica

differenza ipotizzabile tra la norma impugnata e l'art. 50 della legge

del registro attiene esclusivamente a un "momento procedurale" di

determinazione del valore venale del bene trasferito, che nel primo

caso è ancorato all'asta, e nel secondo, come in via generale, al

giudizio di stima e di congruità.

2. - Nel corso di analogo procedimento tributario promosso da

Ardolino Antonio nei confronti dell'Ufficio del registro, la

Commissione distrettuale delle imposte di Santa Maria Capua Vetere ha

proposto, con ordinanza emessa il 21 ottobre 1966, identica questione

di legittimità costituzionale dell'art. 4 del R.D.L. sopra citato, con

argomentazioni analoghe a quelle già prospettate dalla Commissione

provinciale delle imposte di Milano.

La suddetta ordinanza, regolarmente notificata e comunicata, è

stata pubblicata sulla Gazzetta Ufficiale della Repubblica n. 208 del

19 agosto 1967.

L'Amministrazione delle finanze, in persona del Ministro

pro-tempore, rappresentata e difesa dall'Avvocatura generale dello

Stato, si è costituita dinanzi alla Corte costituzionale con deduzioni

del 1 settembre 1967 di contenuto identico a quelle prospettate nel

giudizio proposto dalla Commissione provinciale delle imposte di

Milano.

3. - La Commissione provinciale delle imposte di Roma, con due

ordinanze di identico contenuto, emesse il 9 ottobre 1967, sui ricorsi

di Garzia Zevio contro l'Ufficio del registro di Roma ha sollevato le

stesse questioni di legittimità costituzionale della norma sopra

indicata per motivi sostanzialmente identici a quelli dedotti dalla

Commissione distrettuale di Milano.

Le ordinanze, regolarmente notificate e comunicate sono state

pubblicate sulla Gazzetta Ufficiale della Repubblica n. 24 del 27

gennaio 1968.

In questa sede non vi è costituzione di parti.

4. - Con ordinanza emessa il 30 gennaio 1968 sul ricorso di

Castellano Vincenzo nei confronti del locale Ufficio del registro,

anche la Commissione provinciale delle imposte di Napoli ha proposto la

questione di legittimità costituzionale dell'art. 4 del R.D.L. 19

agosto 1943, n. 737 (in relazione all'art. 50 del R.D. 30 dicembre

1923, n. 3269), per contrasto con gli artt. 3 e 53 della Costituzione,

sulla base di argomentazioni analoghe a quelle già indicate.

La suddetta ordinanza è stata regolarmente notificata e comunicata

e pubblicata sulla Gazzetta Ufficiale della Repubblica n. 127 del 18

maggio 1968.

Non vi è costituzione di parti in questa sede. Considerato in diritto :

1. - Le cinque ordinanze indicate in epigrafe propongono la stessa

questione di legittimità costituzionale, e pertanto i relativi

giudizi, congiuntamente discussi nella pubblica udienza, possono essere

riuniti e decisi con un'unica sentenza.

2. - Le Commissioni provinciali delle imposte di Milano, di Roma e

di Napoli e la Commissione distrettuale delle imposte di Santa Maria

Capua Vetere hanno promosso giudizi di legittimità costituzionale

dell'art. 4 del R.D.L. 19 agosto 1943, n. 737, in relazione all'art.

50 del R.D. 30 dicembre 1923, n. 3269, con riferimento agli artt. 3 e

53 della Costituzione, nel presupposto, accolto dalla giurisprudenza di

questa Corte, di essere qualificate a proporre questioni di

legittimità costituzionale.

Con sentenza 18 gennaio 1957, n. 12, e con le successive nn. 41 e

42 del 1957, n. 132 del 1963 e n. 103 del 1964, la Corte costituzionale

ebbe infatti a riconoscere alle Commissioni, previste dal R.D.L. 7

agosto 1936, n. 1639, e dal R.D. 8 luglio 1937, n. 1516, per la

risoluzione delle controversie in materia di imposte dirette ed

indirette sugli affari, carattere di organi giurisdizionali,

legittimati, perciò, a sollevare, avanti la stessa Corte, ai sensi

degli artt. 1 della legge costituzionale 9 febbraio 1948, n. 1, e 23

della legge 11 marzo 1953, n. 87, le questioni di costituzionalità

insorte "nel corso del giudizio" da essi ritenute rilevanti ai fini

della decisione e non manifestamente infondate.

Essendo stato però recentemente proposto il problema della natura

giurisdizionale o amministrativa delle competenze attribuite alle

Commissioni comunali per i tributi locali, la Corte costituzionale, con

sentenza 29 gennaio 1969, n. 6, ha ritenuto che "dall'esame complessivo

degli indici di valutazione offerti dalla disciplina relativa alla

composizione, ai poteri e al funzionamento di quelle Commissioni

risulta che tutti gli argomenti deducibili dalle norme positive

concorrono a convalidare la qualifica amministrativa con la quale la

stessa legge definisce quegli organi".

Alla luce di questo più recente orientamento anche quello della

natura giurisdizionale o amministrativa delle Commissioni per la

decisione delle controversie in materia di imposte dirette o indirette

sugli affari merita di essere riesaminato integralmente. E tale riesame

è preliminare a ogni altra indagine, poiché il risultato di esso

condiziona l'ammissibilità dei giudizi ora proposti alla Corte.

3. - È noto che la tesi della natura giurisdizionale delle

Commissioni per i tributi erariali, ripetutamente affermata dalla Corte

di cassazione e da una parte della dottrina, e finora seguita pure da

questa Corte (la quale ebbe ad occuparsi in passato anche di alcuni

problemi relativi alla indipendenza delle Commissioni stesse), è stata

sempre contrastata dalla dottrina prevalente.

È opportuno innanzi tutto osservare che nessuno degli elementi

testuali, cui i sostenitori dell'una o dell'altra tesi fanno

riferimento, appare da solo decisivo.

Da un lato, infatti, il legislatore, per designare tali organismi,

parla di "commissioni amministrative" (intitolazione del R.D. 8 luglio

1937, n. 1516, e artt. 29, 31, 35, 46 del R.D.L. 7 agosto 1936, n.

1639) e, a proposito della risoluzione delle controversie tributarie da

parte delle Commissioni, più volte ripete che essa avviene "in via

amministrativa" (artt. 22 e 28 del R.D.L. n. 1639 del 1936).

Per altro, gli artt. 40 e 44 del R.D. n. 1516 del 1937, ammettono

contro le decisioni delle Commissioni provinciali l'appello incidentale

e il ricorso in revocazione "secondo il diritto processuale comune". Ma

nemmeno a tali espressioni può darsi un valore determinante, perché

mezzi di impugnazione di tale genere possono riscontrarsi e si

riscontrano anche nei procedimenti contenziosi amministrativi.

La natura giuridica delle Commissioni in esame va desunta perciò

dalla ricostruzione sistematica di tutta la disciplina positiva,

relativa alla composizione, ai poteri e al funzionamento di esse.

Quanto alle Commissioni distrettuali, è vero che - come questa

Corte ebbe a sottolineare nella sentenza n. 103 del 1964 - la nomina

dei componenti è effettuata, meno che per il presidente e vice

presidente, entro una serie di nominativi forniti in numero triplo

dalle autorità comunali del distretto (art. 2 R.D.L. 13 marzo 1944, n.

88) e che la misura della decadenza dei componenti è limitata a casi

tassativamente indicati a priori: incapacità, indegnità,

incompatibilità, ripetute assenze ingiustificate (artt. 7 e 22 del

R.D. 8 luglio 1937, n. 1516).

Nondimeno non può negarsi che scarsamente si conciliano col

carattere proprio degli organi giurisdizionali le norme le quali

dispongono che tutti i componenti sono nominati dall'intendente di

finanza - organo locale proposto all'amministrazione finanziaria parte

in causa - che la carica è di durata breve (quattro anni) ed è

rinnovabile (v. sentenza n. 49 del 1968); che all'intendente compete

pure il potere di ordinare lo scioglimento della Commissione

distrettuale, in caso di mancato funzionamento o "per qualsiasi altro

grave motivo" (art. 20 R.D. 8 luglio 1937, n. 1516) e con un margine

quindi assai notevole di discrezionalità.

Altrettali incongruenze sono rilevabili nelle analoghe disposizioni

relative alle Commissioni provinciali, la nomina dei cui componenti

viene operata dal Ministro per le finanze - sia pure tra magistrati e

funzionari statali (in servizio o a riposo) - e per l'altra metà fra i

cittadini designati in numero triplo dal prefetto, autorità

amministrativa della provincia (artt. 25 del R.D.L. 7 agosto 1936, n.

1639, e 6 del D.L.8 aprile 1948, n. 514), con la esclusione di ogni

designazione da parte di organi elettivi.

Al Ministro competono anche, per quanto riguarda le Commissioni

provinciali, i poteri di ordinare lo scioglimento di esse e dichiarare

la decadenza dei componenti (artt. 21 e 7 citati).

Analoghe osservazioni possono farsi a proposito della Commissione

centrale, nominata dal Governo su proposta del Ministro per le finanze

(artt. 2 e 4 D.L. 18 ottobre 1944, n. 334).

Ma ulteriori elementi poco conciliabili in via di principio col

carattere degli organi di giurisdizione si riscontrano in altre

disposizioni. Così è a dirsi per la mancanza della predeterminazione

di un numero fisso di componenti per la decisione delle controversie

(art. 18 R. D. 8 luglio 1937, n. 1516), mancanza che, come questa

Corte ha osservato nella sentenza n. 6 del corrente anno, è una regola

propria dei collegi amministrativi.

Ed altrettanto, e ancor più, è a dire per la facoltà - che è

stata abolita per le imposte dirette dall'art. 5 della legge 5 gennaio

1956, n. 1, ma è tuttora riconosciuta alle commissioni distrettuali e

provinciali dall'art. 2 del R.D. 5 marzo 1942, n. 186, per quanto

concerne le imposte sui trasferimenti della ricchezza - di aumentare

d'ufficio i valori attribuiti dalla amministrazione finanziaria ai beni

(v. la citata sentenza n. 6 del corrente anno), nonché per l'altra

facoltà concessa dagli artt. 36 e 122 del D. P. R. 29 gennaio 1958, n.

645, alle Commissioni distrettuali di sospendere il giudizio e

rimettere gli atti all'ufficio allorché, nel corso di questo, esse

vengano a conoscenza di elementi che rendano opportuno una integrazione

dell'accertamento. E così pure per la facoltà concessa alla

Commissione distrettuale dell'art. 32 del R.D. 8 luglio 1937, n. 1516,

di confermare l'accertamento, ma in base a un titolo diverso; ponendo

in tal modo in essere un nuovo accertamento, che la legge stessa

ritiene tale, perché la qualifica come nuova proposta e lo rende

perciò suscettibile di un nuovo gravame avanti la medesima

commissione.

Ma un ancor più decisivo argomento in favore della tesi della

natura amministrativa e non giurisdizionale degli organi in questione

può trarsi dal modo come la loro attività si articola e si raccorda

con quella dell'autorità giudiziaria, cui, in materia d'imposta è,

dall'art. 6 della legge 20 marzo 1865, n. 2248, all. E, affidata

(benché con qualche limitazione, della quale nel presente giudizio la

Corte non è chiamata ad occuparsi) la tutela giurisdizionale del

cittadino.

Qualora gli organi in questione dovessero essere considerati

giurisdizionali, dovrebbe ritenersi che l'ordinamento avrebbe

apprestato in materia - in contrasto con tutto il tradizionale sistema

- ben sei gradi di giurisdizione. Al che sarebbe da aggiungere

l'anomalia della facoltà, consentita al contribuente, di saltare

taluni gradi di giurisdizione, passando, dalla prima istanza avanti le

Commissioni, direttamente al tribunale (art. 22, primo comma, del D.L.

7 agosto 1936, n. 1639) o consumando l'intera fase giudiziale avanti

l'autorità giudiziaria ordinaria col ricorrere per violazione di legge

- come ammette la giurisprudenza - contro la decisione della

Commissione centrale direttamente in Cassazione in forza del disposto

dell'art. 111 della Costituzione.

4. - Il concorso di tante circostanze, mal conciliabili col

carattere giurisdizionale degli organi di cui trattasi - soprattutto

alla stregua del modello che per gli organi di tale natura fissa la

vigente Costituzione - e perfettamente conciliabili, invece, con la

natura amministrativa degli stessi, deve far propendere per

quest'ultima tesi; e consiglia alla Corte di uniformarsi, anche a

proposito degli anzidetti organi, all'indirizzo adottato con la recente

sentenza n. 6 del corrente anno.

Solo in tal modo può avere spiegazione e giustificazione la

duplice fase contenziosa: volta, la prima, amministrativa, allo

accertamento in contradittorio dell'imposta e la seconda al giudizio,

ordinato ad assicurare al cittadino la tutela giurisdizionale dei

diritti soggettivi inerenti al rapporto d'imposta.

5. - Dalla mancanza, negli organi proponenti, della natura

giurisdizionale, deriva che le questioni di legittimità costituzionale

dell'art. 4 del R.D.L. 19 agosto 1943, n. 737, proposte dalle

Commissioni provinciali di Milano, di Roma e di Napoli e dalla

Commissione distrettuale delle imposte di Santa Maria Capua Vetere

devono essere dichiarate inammissibili.