Sentenza n. 537/1989

ha pronunciato la seguente SENTENZA nel giudizio di legittimità costituzionale dell'art. 7, ultimo

comma, del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 637 ("Disciplina dell'imposta

sulle successioni e donazioni"), promosso con ordinanza emessa il 4

febbraio 1989 dalla Commissione tributaria di primo grado di Catania

sul ricorso proposto da Arena Maria Concetta ed altro contro

l'Ufficio Registro Successioni di Catania, iscritta al n. 322 del

registro ordinanze 1989 e pubblicata nella Gazzetta Ufficiale della

Repubblica n. 27, prima serie speciale, dell'anno 1989;

Visto l'atto di intervento del Presidente del Consiglio dei

ministri;

Udito nella camera di consiglio del 16 novembre 1989 il Giudice

relatore Luigi Mengoni;

Ritenuto in fatto

1. - Nel corso di un giudizio instaurato da Maria Concetta e

Matteo Arena contro l'avviso di accertamento notificato dall'Ufficio

del Registro di Catania in relazione ai beni oggetto della

successione di Giuseppe Arena, deceduto il 13 marzo 1981, la

Commissione tributaria di primo grado di Catania, con ordinanza del 4

febbraio 1989, ha sollevato, in riferimento agli artt. 3 e 53 della

Costituzione, questione di legittimità costituzionale dell'art. 7,

ultimo comma, del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 637, che disciplina

l'imposta sulle successioni e donazioni.

Secondo il giudice a quo la norma impugnata viola l'art. 53, primo

comma, Cost., nella parte in cui non esclude dalla riunione fittizia

all'asse ereditario i beni donati che al tempo dell'aperta

successione non si trovino più nel patrimonio dell'erede (o del

legatario)-donatario per essere stati subalienati a terzi, o almeno

nella parte in cui, in questo caso, non limita il coacervo ai beni

alienati dai donatari entro un ragionevole periodo di tempo. La

mancata previsione di tale limite "può condurre di fatto alla

ritassazione di un bene che non è più nella disponibilità del

donatario-erede, così determinando una imposizione che non

corrisponde alla sua capacità contributiva".

La norma denunciata sarebbe altresì in contrasto col principio di

eguaglianza di cui all'art. 3 Cost., in quanto determinerebbe una

ingiustificata disparità di trattamento tributario tra i donatari

che vengono all'eredità o su questa conseguono legati e i donatari

non chiamati all'eredità o che in questa non trovano beni tassabili.

Solo i primi sono assoggettati all'imposta globale calcolata mediante

riunione fittizia delle donazioni, con l'ulteriore aumento

forfettario della base imponibile previsto dall'art. 8, secondo comma

(modificato dall'art. 5 della legge n. 880 del 1986).

2. - Nel giudizio davanti alla Corte è intervenuto il Presidente

del Consiglio dei Ministri, rappresentato dall'Avvocatura dello

Stato, domandando che la questione sia dichiarata "inammissibile per

quanto di ragione e comunque infondata".

L'Avvocatura osserva che la norma in esame, imponendo il coacervo

dell'asse ereditario con tutte le donazioni fatte dal defunto agli

eredi e ai legatari, ai soli fini della determinazione dell'aliquota

dell'imposta globale, "obbedisce a una sua intima logica strettamente

connessa all'esigenza di evitare facili elusioni al principio di

progressività dell'imposizione". Con questa finalità è pienamente

coerente il riferimento della valutazione dei beni donati al tempo

dell'apertura della successione.

Quanto alla domanda che vengano esclusi dal coacervo almeno i beni

alienati dal donatario prima di un ragionevole lasso di tempo

computabile (a ritroso) dal giorno dell'apertura della successione,

l'Avvocatura ne eccepisce l'inammissibilità, essendo rivolta a

ottenere una "pronuncia additiva" eccedente i poteri istituzionali

della Corte. Considerato in diritto

1. - La Commissione tributaria di primo grado di Catania contesta,

in relazione agli artt. 3, primo comma, e 53, primo comma, della

Costituzione, la legittimità costituzionale dell'art. 7, ultimo

comma, del d.P.R. n. 637 del 1972 sull'imposta di successione, in

quanto assoggetta a riunione fittizia alla massa ereditaria tutte le

donazioni fatte dal de cuius agli eredi e ai legatari senza

eccettuare il caso che il bene donato sia stato subalienato, o almeno

subordinare in questo caso il coacervo alla condizione che

l'alienazione sia intervenuta entro un ragionevole periodo di tempo

immediatamente precedente l'apertura della successione.

2. - La questione non è fondata.

La riunione fittizia al relictum del valore delle donazioni fatte

dal de cuius agli eredi e ai legatari è prevista dalla norma

impugnata "ai soli fini della determinazione delle aliquote"

dell'imposta globale. L'aliquota così determinata si applica sul

solo valore dei beni relitti, restando perciò matematicamente

esclusa la possibilità, rappresentata dal giudice a quo, che ne

risulti una "ritassazione" di beni non più appartenenti

all'erede-donatario per essere stati da lui già alienati a terzi, e

più in generale la possibilità che l'erede sia gravato da un carico

tributario eccedente il valore della quota ereditaria, "espressiva

della sua capacità contributiva" (cfr. Corte Cost. n. 68 del 1985).

Una violazione del principio di proporzione dell'imposizione

tributaria alla capacità contributiva non può essere ravvisata

nemmeno nel riferimento della valutazione dei beni donati al valore

venale al momento dell'apertura della successione. Questa regola

discende dalla ratio del "coacervo", che - come spiega la relazione

ministeriale alla legge 25 gennaio 1902, n. 25, all. C., con la quale

fu introdotto tale istituto - è quella di impedire elusioni della

progressività delle aliquote (art. 4) con "l'espediente di

suddividere valori ingenti con donazioni tra vivi agli stessi

successibili riducendo così le quote a cifre tassabili con le

aliquote minori della scala".

Il parametro di valutazione indicato dalla norma denunciata non

implica però, contrariamente all'interpretazione del giudice a quo,

che non si possa tenere conto, a scomputo, degli incrementi di valore

dovuti a migliorie apportate al bene dal donatario o dal terzo

acquirente. Tali incrementi, in quanto rappresentano un valore mai

appartenuto, nemmeno potenzialmente, al patrimonio del de cuius,

vanno dedotti nella misura della loro estimazione al tempo

dell'aperta successione, analogamente a quanto dispongono gli artt.

748 e 749 cod. civ. Anche ai fini tributari vale la regola che la

riunione fittizia dei beni donati deve essere fatta secondo il loro

stato all'epoca delle donazioni e il loro valore al tempo della morte

del donante.

3. - Inconsistente è pure la pretesa violazione del principio di

eguaglianza, argomentata mettendo a confronto situazioni non

paragonabili, quali la posizione del donatario che consegue

dall'eredità un ulteriore vantaggio patrimoniale, in ragione del

quale è soggetto all'imposta di successione, e la posizione del

donatario escluso dalla successione oppure chiamato a una eredità

priva di attivo (avendo il de cuius esaurito tutti i suoi beni con

donazioni in vita), così che manca il presupposto soggettivo o

oggettivo per l'assoggettamento all'imposta.

Oltre a tutto non va dimenticato che, secondo la giurisprudenza

consolidata in ordine all'art. 55 d.P.R. n. 637 del 1972, il coacervo

si applica anche alle donazioni se fatte con un stesso atto ovvero

pur con atti diversi ai medesimi donatari.

4. - Per le ragioni sopra esposte la questione è infondata anche

nei limiti della domanda di una pronuncia di illegittimità della

norma impugnata almeno nella parte in cui non esclude dal coacervo i

beni donati che siano stati alienati prima di un ragionevole periodo

di tempo immediatamente antecedente all'apertura della successione.

La suggerita analogia con la previsione dell'art. 9, primo comma, è

manifestamente improponibile, stante la radicale diversità di

presupposti, di contenuto e di finalità di questa disposizione.