Sentenza n. 403/2000

ha pronunciato la seguente Sentenza nei giudizi di legittimità costituzionale dell'art. 17, comma 5, del

decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 504 (Riordino della finanza

degli enti territoriali, a norma dell'art. 4 della legge 23 ottobre

1992, n. 421), promossi con due ordinanze emesse il 16 settembre 1998

dalla Commissione tributaria regionale di Firenze, sui ricorsi

proposti dalla "Lavaiano S.r.l." e dalla "Triarco S.r.l.", poi

incorporata dalla prima contro la Direzione regionale delle entrate

della Toscana - sezione di Firenze, iscritte ai nn. 50 e 51 del

registro ordinanze 1999 e pubblicate nella Gazzetta Ufficiale della

Repubblica, n. 6, 1ª Serie speciale, dell'anno 1999.

Visti gli atti di costituzione della "Lavaiano S.r.l."; Udito

nell'udienza pubblica del 23 maggio 2000 il Giudice relatore Riccardo

Chieppa;

Udito l'avvocato Stefano Grassi per la "Lavaiano S.r.l.".

Ritenuto in fatto

1. - Nel corso del giudizio di appello promosso avverso la

sentenza emessa dalla Commissione tributaria di primo grado di

Firenze, la Commissione tributaria regionale di Firenze, con separate

ordinanze emesse il 16 settembre 1998 (r.o. nn. 50 e 51 del 1998), ha

sollevato questione incidentale di legittimità costituzionale - in

riferimento agli artt. 3 e 53 della Costituzione - dell'art. 17,

comma 5, del decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 504 (Riordino

della finanza degli enti territoriali, a norma dell'art. 4 della

legge 23 ottobre 1992, n. 421).

Premette il giudice rimettente che le società contribuenti

avevano presentato ricorso avverso il silenzio-rifiuto espresso

dall'Amministrazione sulle rispettive domande dirette ad ottenere il

rimborso dell'ILOR, pagata per il periodo 1° gennaio 1993-30

settembre 1993, in quanto, per lo stesso periodo, avevano pagato, in

relazione ai medesimi immobili, anche l'ICI, ritenendo, quindi, a

norma della legge delega istitutiva dell'ICI, che non vi potesse

essere una sovrapposizione di imposta (ILOR-ICI).

La Commissione di primo grado, nel respingere il ricorso, aveva

fatto espressa applicazione dell'art. 17, comma 5, del d.lgs. n. 504

del 1992, che, per l'appunto, fa decorrere l'esclusione

dell'assoggettamento all'ILOR, per le società il cui periodo

d'imposta non coincideva con l'anno solare, dal primo periodo di

imposta successivo al 1° gennaio 1993.

Le società interessate, nel proporre i ricorsi, sottolineavano

come la legge istitutiva dell'ICI, nel dettare i principi di delega,

non faceva differenziazione tra i vari casi di applicazione della

nuova imposta, per quanto atteneva alla non applicabilità dell'ILOR,

a prescindere dalla decorrenza del periodo di imposta.

Osserva, tuttavia, il giudice rimettente che la formulazione

della norma in questione non sembra consentire interpretazioni

adeguatrici alla ratio della legge n. 421 del 1992, trattandosi,

peraltro, di norma transitoria e, quindi, di stretta interpretazione.

Ne consegue - sempre secondo la prospettazione della Commissione

tributaria - che una configurazione dell'obbligazione tributaria che

preveda, per le società con esercizio a cavallo di un anno, come

nella specie, che abbiano versato l'ILOR anche per la parte di

esercizio sociale intercorrente dal 1° gennaio al 30 settembre 1993

(periodo per il quale i redditi erano assoggettati ad ICI), la non

ripetibilità del tributo contrasti con i principi costituzionali

contenuti negli artt. 3 e 53 della Costituzione, giacché a fronte di

un medesimo presupposto impositivo fa coesistere l'applicazione di

due distinti tributi (ICI ed ILOR) per un certo periodo e solo per

alcuni soggetti.

Il giudice a quo sottolinea la rilevanza della questione ai fini

dei giudizi, in quanto solo una eventuale pronuncia di

incostituzionalità della norma consentirebbe l'accoglimento degli

appelli.

Il problema, precisa il giudice a quo, è stato di recente

oggetto di una decisione di rigetto di questa Corte (sentenza n. 198

del 1998), ma la questione era stata sollevata in relazione ad altri

parametri costituzionali (art. 76 della Costituzione).

2. - Avanti a questa Corte si è costituita la società "Lavaiano

S.r.l." anche quale società incorporante la società "Triarco

S.r.l." parte privata nei giudizi avanti ai giudici rimettenti

condividendo e sostenendo le ragioni addotte nelle ordinanze di

rimessione.

3. - Nell'imminenza della data fissata per l'udienza pubblica,

sono state presentate memorie, con le quali si è evidenziato

l'assoluta rilevanza della questione di costituzionalità, in quanto

solo l'incostituzionalità della norma oggetto consentirebbe al

giudice a quo di non confermare la sentenza di primo grado.

Sottolineano, inoltre, la irrazionale ed ingiustificata

discriminazione, rispetto a tutti gli altri contribuenti, che la

norma opera, con conseguente violazione del principio di eguaglianza

tributaria; principio più volte affermato dalla giurisprudenza

costituzionale. Considerato in diritto

1. - La questione di legittimità costituzionale sottoposta in

via incidentale all'esame della Corte riguarda l'art. 17, comma 5,

del decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 504 (Riordino della

finanza degli enti territoriali, a norma dell'art. 4 della legge 23

ottobre 1992, n. 421), nella parte in cui - per coloro che sono

soggetti all'imposta sul reddito delle persone giuridiche, il cui

periodo d'imposta non coincide con l'anno solare - prevede

l'esclusione dell'ILOR sui fabbricati per i redditi prodotti, dal

primo periodo di imposta successivo al 1° gennaio 1993. Viene

denunciata la violazione degli artt. 3 e 53 della Costituzione, dalla

Commissione tributaria regionale di Firenze, con due ordinanze.

2. - In via preliminare, va disposta la riunione dei giudizi,

promossi con le indicate ordinanze, che sollevano la medesima

questione, in riferimento agli stessi parametri costituzionali.

3. - L'art. 17, comma 5, del d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504 è

stato oggetto dell'esame di questa Corte sotto l'esclusivo profilo

della violazione del criterio direttivo fissato dall'art. 4, comma 1,

lettera a), punto 16, della legge 23 ottobre 1992, n. 421 e quindi

dell'art. 76 della Costituzione. Con sentenza n. 198 del 1998 è

stata dichiarata la infondatezza della questione, in quanto la legge

di delega aveva stabilito in sede di istituzione dell'ICI, quale

criterio direttivo, la esclusione dei redditi dominicali delle aree

fabbricabili, dei redditi dei terreni agricoli e dei redditi dei

fabbricati dall'ambito di applicazione dell'ILOR (imposta locale sui

redditi), senza fissare il termine dal quale tale esclusione doveva

avere effetto, a differenza di quanto disposto per la soppressione

dell'INVIM.

La determinazione della data di decorrenza della esclusione

dall'ILOR dei redditi sovraindicati rientrava nella discrezionalità

del legislatore (sentenza n. 198 del 1998).

Tuttavia, la facoltà del legislatore di fissare la decorrenza

dell'esclusione dall'ILOR - esercitata, con la legge delegata (art.

17, comma 5), nei riguardi dei soggetti all'imposta sul reddito delle

persone giuridiche (IRPEG) con periodo di imposta non coincidente con

l'anno solare, mediante la determinazione della decorrenza dal "primo

periodo di imposta successivo" al 1° gennaio 1993 - non si sottrae

all'ulteriore censura di costituzionalità sotto il profilo della

ragionevolezza e del contrasto con i principi di eguaglianza e di

capacità contributiva.

Infatti anche se la legge di delega e il decreto legislativo

avevano stabilito la "istituzione, a decorrere dall'anno 1993"

dell'ICI e l'assoggettamento per anni solari, proporzionalmente alla

quota e ai mesi dell'anno di possesso, certamente il legislatore

delegato aveva una varietà di soluzioni, anche facendo decorrere,

per tutti i soggetti, l'ICI dal 1° gennaio 1993.

Poteva essere prevista una varietà di soluzioni alternative;

l'unica soluzione manifestamente irragionevole ed in contrasto con il

principio di eguaglianza e della capacità contributiva - come

esplicazione di detto principio nel campo tributario - era quella

adottata, cioè di pretendere il cumulativo ed integrale pagamento

dell'ICI e dell'ILOR per i contribuenti soggetti ad IRPEG, quando il

sistema di tassazione in base a bilancio portava ad una discrasia tra

periodo annuale di bilancio e anno solare.

In altri termini con il dettato univoco della norma denunciata,

quando il periodo di imposta IRPEG ed il relativo bilancio venivano a

scadere in una data del 1993 successiva al 1° gennaio 1993, si

verificava, per detto periodo, una sovrapposizione di imposta ILOR

(fabbricati e redditi immobiliari assimilati) sugli stessi beni

assoggettati ad ICI, dovuta per anno solare.

In tale maniera risulta manifesta la irragionevolezza della

norma, aggravata da una ingiustificata discriminazione rispetto non

solo alle persone fisiche, ma soprattutto rispetto alle altre persone

giuridiche (e soggetti assimilati tassati in base a bilancio)

rispetto alle quali è esclusa ogni possibilità di sovrapposizione

dell'ICI sul periodo soggetto a ILOR.

Infatti, a parità di reddito e di capacità contributiva, alcuni

soggetti per un periodo del 1993 (variante a seconda della fine del

periodo di bilancio non solare) sarebbero tenuti per il medesimo

reddito fondiario (fabbricati, terreni e assimilati) solo alla

sopravvenuta forma impositiva (ICI), altri anche alla sopprimenda

ILOR per la stessa tipologia di beni.