Sentenza n. 292/1987

ha pronunciato la seguente SENTENZA nel giudizio di legittimità costituzionale degli artt. 47, comma

primo, lett. d), e 48, comma quarto del d.P.R. 29 settembre 1973, n.

597 ("Istituzione e disciplina dell'imposta sul reddito delle persone

fisiche") e dell'art. 24, comma secondo, del d.P.R. 29 settembre

1973, n. 600 ("Disposizioni comuni in materia di accertamento delle

imposte sui redditi") promosso con ordinanza emessa il 28 giugno 1984

dalla Commissione Tributaria di 1° grado di Cosenza sul ricorso

proposto da Scervino Giovanni contro l'Ufficio Imposte Dirette di

Cosenza, iscritta al n. 1255 del registro ordinanze 1984 e pubblicata

nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica n. 80/ bis dell'anno 1985;

Visto l'atto di intervento del Presidente del Consiglio dei

Ministri;

Udito nella camera di consiglio del 17 giugno 1987 il Giudice

relatore Antonio Baldassarre.

Ritenuto in fatto

1. - Nel corso di un giudizio d'opposizione all'iscrizione a ruolo

di una determinata imposta, promosso da Giovanni Scervino, la

Commissione Tributaria di primo grado di Cosenza ha sollevato, con

un'ordinanza del 28 giugno 1984, questione di legittimità

costituzionale avverso gli artt. 47, primo comma, lett. d) e 48,

quarto comma, del d.P.R. 29 settembre 1973 n. 597, nonché avverso

l'art. 24, capoverso, del d.P.R. 29 settembre 1973 n. 600, nella

parte in cui, con riguardo alle indennità percepite per lo

svolgimento di funzioni elettive diverse da quelle di parlamentare o

di giudice costituzionale o di membro di organi elettivi regionali o

provinciali o comunali, non prevedono:

a) l'assimilazione al reddito di lavoro dipendente;

b) la limitazione del reddito imponibile al 40%;

c) l'obbligo dell'ente pubblico erogante le indennità di

operare la ritenuta alla fonte, a titolo di imposta d'acconto,

commisurata al 40% dell'ammontare corrisposto.

Secondo il giudice a quo, ad essere violati sono gli artt. 3 e 53

Cost. Il principio di eguaglianza risulterebbe leso poiché, pur

ricorrendo, tanto nell'ipotesi di amministratori eletti negli enti

pubblici (e negli enti ospedalieri in particolare) quanto in quella

delle altre cariche elettive prima ricordate, gli stessi presupposti

per l'assimilazione a redditi di lavoro dipendente (esercizio di una

funzione pubblica inerente a una carica elettiva, percezione di

un'indennità per l'esercizio della funzione stessa), i redditi del

primo tipo non sono equiparati a quelli derivanti da lavoro

dipendente, come avviene invece, in forza delle disposizioni sopra

menzionate, per le indennità percepite dai membri del Parlamento e

dalle altre categorie prima ricordate. L'art. 53 sarebbe violato,

sempre a giudizio del giudice

a quo, poiché, a parità di capacità contributiva, una categoria di

soggetti finisce per pagare un'imposta più che doppia rispetto a

quella pagata da soggetti che percepiscono un reddito equiparabile a

quello da lavoro dipendente.

2. - Nel suo atto di intervento il Presidente del Consiglio,

rappresentato e difeso dall'Avvocatura Generale dello Stato, chiede

che la questione sia dichiarata infondata, se non addirittura

inammissibile per difetto di rilevanza.

Sotto quest'ultimo profilo l'Avvocatura mette in luce il fatto che

il giudice a quo, anziché impugnare l'art. 49, terzo comma, lett. a)

del d.P.R. n. 597 del 1973, che classifica le indennità percepite

dagli amministratori elettivi degli enti ospedalieri come reddito da

lavoro autonomo, fa oggetto dei suoi dubbi di costituzionalità

l'inclusione del 90% di tali indennità nella base imponibile ( ex

art. 50, comma quarto, dello stesso d.P.R.) in luogo della

percentuale inferiore prevista per le categorie di cui all'art. 47,

alinea, lett. d).

Nel merito, poi, l'Avvocatura dello Stato osserva che la supposta

equiparazione tra i redditi presi in considerazione dal giudice a quo

non esiste, poiché, se, per un verso, l'attività svolta da un

amministratore di un ente ospedaliero non si differenzia per nulla da

quella inerente a rapporti di collaborazione coordinata e

continuativa (di cui all'art. 49, comma terzo, del d.P.R. n. 597 del

1973), per altro verso la medesima funzione non incontra nel suo

svolgimento gli stessi oneri materiali od organizzativi (continuo

contatto con elettori, impegno assorbente di tempo, spese attinenti

al prestigio della carica, etc.), propri dell'esercizio delle

funzioni inerenti alla rappresentanza popolare o alle cariche di

organi sovrani, come quelle indicate dall'art. 47, alinea, lett. d),

che giustificano la detrazione forfettaria di cui all'art. 48, quarto

comma, dello stesso decreto presidenziale.

La stessa diversità di situazione che impedisce di invocare

l'art. 3 vale poi ad escludere, secondo l'Avvocatura, anche il

contrasto con l'art. 53 Cost., in quanto la differente detrazione

forfettaria non costituisce un privilegio connesso alla funzione, ma

inerisce alla definizione del reddito effettivo. Anzi, precisa

l'Avvocatura, il contrasto con l'art. 53 Cost., ravvisato dal giudice

a quo si basa su una evidente petizione di principio, poiché si

presuppone risolta nel senso della riconosciuta parità il problema

della capacità contributiva delle diverse categorie di soggetti

considerati, quale si desume dalle indennità rispettivamente

percepite.

Quanto al capoverso dell'art. 24 del d.P.R. n. 600 del 1973,

l'Avvocatura osserva, infine, che si tratta di una disposizione priva

di autonoma rilevanza, la quale concerne, non già i criteri di

imposizione, ma le conseguenti modalità di riscossione. Considerato in diritto

1. - Pur se, a rigore, il giudice a quo avrebbe dovuto impugnare,

oltre alle disposizioni che disciplinano le indennità di cui agli

artt. 47, alinea, lett. d) e 48, quarto comma, del d.P.R. n. 597 del

1973, anche le disposizioni di cui agli artt. 49, terzo comma, lett.

a) e 50, quarto comma, dello stesso d.P.R., che disciplinano le

indennità percepite dagli amministratori elettivi degli enti

ospedalieri come redditi inerenti a un'attività di collaborazione

coordinata e continuativa, non può tuttavia escludersi la rilevanza

della questione sottoposta al giudizio di questa Corte. Dal momento

che il giudice a quo dubitava che fosse incostituzionale l'esclusione

delle indennità degli amministratori ospedalieri elettivi da quelle

assoggettabili al regime tributario dei redditi di lavoro dipendente,

piuttosto che la speculare inclusione delle stesse indennità fra

quelle equiparate ai redditi di lavoro autonomo derivanti da

collaborazione coordinata e continuativa, egli si è orientato a

sottoporre al giudizio di questa Corte soltanto la prima questione,

non anche la seconda. Ma, poiché, ai fini dell'ammissibilità della

rilevanza ha importanza, non già la "completezza" dell'impugnazione,

rientrando pur sempre nei poteri di questa Corte l'estensione a norme

sistematicamente connesse con quelle impugnate dell'eventuale

dichiarazione d'incostituzionalità delle ultime, bensì l'astratta

possibilità di applicazione delle disposizioni contestate al caso

oggetto del giudizio a quo; e poiché tale possibilità non può

esser negata in ipotesi, per il fatto che per il giudice rimettente

le indennità degli amministratori ospedalieri avrebbero gli stessi

caratteri di quelle assimilate ai redditi di cui agli artt. 47,

alinea, lett. d), e 48, quarto comma, del d.P.R. n. 597 del 1973, si

può concludere che non manchi alle questioni prospettate la dovuta

rilevanza.

2. - Nel merito, tuttavia, le questioni non sono fondate, tanto in

relazione all'art. 3, quanto in riferimento all'art. 53 della

Costituzione.

2.1. - In effetti, la tassabilità nella misura del 40% (elevata

al 70% dall'art. 2 della legge 24 aprile 1980, n. 146)

delle indennità percepite dai soggetti indicati nell'art. 47,

alinea, lett. d) del d.P.R. n. 597 del 1973 (parlamentari, giudici

costituzionali, eletti nei consigli regionali, provinciali e

comunali) è esclusa per le indennità erogate a favore dei soggetti

previsti dall'art.49, terzo comma, alla lett. a) (amministratori,

sindaci e revisori di società o di enti pubblici, fra cui quelli

ospedalieri), sulla base di una diversità di posizione che il

legislatore ha, con piena giustificazione, individuato

fra le anzidette categorie. Le funzioni pubbliche cui si riferisce

l'art. 47, alinea, lett. d), attengono invero all'esercizio di poteri

sovrani o, nel caso dei consiglieri di Regioni, Province e Comuni,

all'esercizio di poteri che, ancorché non sovrani, ineriscono

direttamente alla rappresentanza popolare. Si tratta, più

precisamente, di funzioni connesse a organi fondamentali del nostro

sistema di governo, che hanno una diretta base costituzionale. Esse,

dunque, presentano caratteristiche peculiari che le distinguono da

ogni altra funzione pubblica, anche se esercitata su base elettiva.

È pertanto ragionevole che il legislatore, nella sua

insindacabile discrezionalità, abbia voluto stabilire un differente

trattamento tributario alle indennità percepite per l'esercizio di

funzioni pubbliche tanto diverse da quelle appena indicate e, in

particolare, non abbia voluto estendere alle indennità erogate ai

titolari di cariche elettive di enti pubblici, come quelli

ospedalieri, la limitazione della quota imponibile prevista per le

indennità di parlamentari, di giudici costituzionali, nonché di

consiglieri regionali, provinciali e comunali: limitazione che si

giustifica per il buon funzionamento di organi particolarmente

importanti per la vita democratica del nostro Paese e per le garanzie

di indipendenza, di natura anche economica, che devono esser

assicurate ai componenti di quegli organi. Sotto tale profilo, va

dunque rigettato ogni dubbio di costituzionalità della disciplina

contestata in riferimento all'art. 3 Cost. e, in particolare, va

escluso ogni fondamento costituzionale alla pretesa irragionevolezza

del distinto trattamento tributario assicurato alle indennità

percepite dai parlamentari, e dagli altri soggetti a questi

equiparati, rispetto a quelle erogate a favore degli amministratori

elettivi di enti pubblici come quelli ospedalieri.

2.2. - Parimenti infondata è la censura rivolta alle disposizioni

contestate in riferimento all'art. 53, alinea, della Costituzione.

Premesso che "il principio della correlazione tra prestazioni

tributarie e capacità contributiva impone al legislatore di

commisurare il carico tributario in modo uniforme nei confronti dei

vari soggetti, allorché sia dato riscontrare

per essi una identità delle situazioni di fatto prese in

considerazione dalla legge ai fini della imposizione del tributo"

(sent. n. 104 del 1985) deve osservarsi che, come questa Corte ha

già avuto modo di affermare ( sent. n. 187 del 1981), la norma

dell'art. 48, quarto comma, del d.P.R. n. 597 del 1973, che fissa nel

40% (ora 70%) il limite massimo entro il quale le indennità

percepite dai membri degli organi elettivi costituiscono reddito,

rappresenta una deroga al principio costituzionale dell'art. 53,

primo comma, Cost., secondo il quale "tutti sono tenuti a concorrere

alle spese pubbliche in ragione della loro capacità contributiva". E

si tratta di una deroga "consistente in una esenzione parziale

dell'imposta, e perciò insuscettibile, in quanto tale, di

interpretazione estensiva" (e che inoltre solo il legislatore statale

può motivatamente disporre).

Trattandosi, dunque, di una norma derogatoria, non può invocarsi

la sua applicazione a categorie di redditi che, come è stato

osservato nel punto precedente, presentano caratteri

indiscutibilmente diversi.

3. - Deve, infine, dichiararsi assorbita la questione relativa

all'art. 24 del d.P.R. n. 600 del 1973, poiché, essendo una

disposizione che disciplina le modalità di riscossione dell'imposta

considerata, la valutazione della sua costituzionalità è totalmente

consequenziale, per il profilo che viene qui in questione, al

giudizio di infondatezza relativo al regime tributario contestato in

via principale.