Sentenza n. 159/1985

ha pronunciato la seguente SENTENZA nei giudizi riuniti di legittimità costituzionale degli artt. 19,

20, commi terzo, quinto, sesto, settimo, decimo e undicesimo, e 22,

commi quinto, sesto e settimo del d.l. 28 febbraio 1983, n. 55

(Provvedimenti urgenti per il settore della finanza locale per l'anno

1983) convertito con modificazioni nella legge 26 aprile 1983, n. 131,

promossi con le seguenti ordinanze:

1) ordinanza emessa il 13 aprile 1984 dal Tribunale amministrativo

regionale per la Lombardia sul ricorso proposto da Agnesi Giuseppe

contro Comune di Bergamo, iscritta al n. 957 del registro ordinanze

1984 e pubblicata nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica n. 328

dell'anno 1984;

2) ordinanza emessa l'8 marzo 1984 dal Tribunale amministrativo

regionale del Veneto sul ricorso proposto da Lucatello Mario ed altra

contro Comune di Venezia, iscritta al n. 1241 del registro ordinanze

1984 e pubblicata nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica n. 25 bis

dell'anno 1985;

3) ordinanza emessa l'8 marzo 1984 dal Tribunale amministrativo

regionale del Veneto sul ricorso proposto da Cappellato Giorgio ed

altra contro Comune di Piove di Sacco ed altra, iscritta al n. 1306 del

registro ordinanze 1984 e pubblicata nella Gazzetta Ufficiale della

Repubblica n. 25 bis dell'anno 1985;

4) ordinanza emessa l'8 marzo 1984 dal Tribunale amministrativo

regionale del Veneto sul ricorso proposto da Cameran Antonio ed altro

contro Comune di Padova ed altra, iscritta al n. 1307 del registro

ordinanze 1984 e pubblicata nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica

n. 25 bis dell'anno 1985.

Visti gli atti di costituzione di Agnesi Giuseppe, del Comune di

Bergamo, del Comune di Venezia, di Lucatello Mario ed altra,

dell'Associazione proprietà edilizia di Venezia, di Cappellato Giorgio

ed altra, dell'Associazione proprietà edilizia di Padova e di Cameran

Antonio ed altro nonché gli atti di intervento del Presidente del

Consiglio dei ministri;

udito nell'udienza pubblica del 19 marzo 1985 il Giudice relatore

Antonio La Pergola;

uditi gli avvocati Giangaleazzo Stendardi e Pompeo Magno per Agnesi

Giuseppe, per Lucatello Mario ed altra, per Cameran Antonio, per

l'Associazione proprietà edilizia di Venezia; gli avvocati Pompeo

Magno, Paolo Barile e Giangaleazzo Stendardi per l'Associazione

proprietà edilizia di Padova; gli avvocati Alberto Predieri e Enrico

Romanelli per il Comune di Bergamo; l'avvocato Gian Carlo Mascarin per

il Comune di Venezia e l'Avvocato dello Stato Carlo Salimei per il

Presidente del Consiglio dei ministri.

Ritenuto in fatto :

1. - Il Tribunale amministrativo regionale della Lombardia, sezione

staccata di Brescia, con una ordinanza, e il Tribunale amministrativo

regionale del Veneto con tre ordinanze, queste ultime di identico

contenuto per la parte relativa alle eccezioni di costituzionalità,

censurano la normativa sulla SOCOF (sovraimposta comunale sui

fabbricati) contenuta nel d.l. n. 55 del 1983, convertito con

modificazioni nella legge n. 131 del medesimo anno.

È denunziato, anzitutto, l'art. 19 del decreto legge n. 55,

istitutivo della SOCOF, per il fatto che l'imposta è venuta a colpire

i soli redditi dei fabbricati. Secondo i giudici rimettenti, la norma

non troverebbe razionale giustificazione con il risultato di violare il

principio della capacità contributiva.

In particolare il Tribunale amministrativo regionale della

Lombardia, sezione di Brescia, censura i commi decimo e undicesimo

dell'art. 20, in quanto, col prevedere una riduzione dell'aliquota ILOR

in misura identica per tutti i redditi di fabbricati soggetti alla

SOCOF, determinerebbe fra questi ultimi, soggetti ad aliquote

differenti della sovraimposta, un'irrazionale e grave sperequazione,

sempre in violazione del principio dell'effettiva capacità

contributiva. Gli artt. 3 e 53 Cost. sarebbero poi violati dalla

previsione dell'art. 20, sesto comma. Questa norma contempla detrazioni

per il reddito di ogni singolo fabbricato e non per quello

complessivamente ricavabile dall'insieme di fabbricati situati

nell'ambito dello stesso Comune.

Secondo il giudice a quo, la SOCOF sarebbe peraltro contraria al

principio della progressività del prelievo tributario, perché

colpisce un particolare tipo di reddito, derogando ingiustificatamente

al criterio di tassare i redditi nel loro complesso e in modo

progressivo.

Tanto il TAR Lombardia quanto il TAR Veneto ritengono, inoltre,

incostituzionale il quinto comma dell'art. 20, nella parte in cui non

prevede la detrazione della somma versata come pagamento della SOCOF ai

fini del calcolo dell'IRPEF e dell'IRPEG. Peraltro, secondo il TAR di

Brescia, la normativa in questione vulnera - in quanto attribuisce ai

Comuni la facoltà di applicare oppur no la SOCOF, oltre quella di

stabilire diverse aliquote del tributo - la riserva di legge sancita

dall'art. 23 della Costituzione.

Secondo il TAR Veneto sarebbe stata introdotta una discriminazione

nell'ambito degli stessi possessori di fabbricati, dal momento che i

redditi ricavati da alcuni tipi di fabbricati sono esenti dalla

sovraimposta in parola.

Inoltre, sempre secondo il TAR Veneto, l'istituzione della SOCOF è

venuta ad intaccare un preteso diritto dei possessori di fabbricati

all'esenzione fiscale, che discenderebbe dalla precedente disciplina, e

di conseguenza la loro stessa capacità contributiva, che risulterebbe

arbitrariamente determinata dalla scelta del legislatore.

Infine, secondo il Tribunale amministrativo regionale del Veneto,

il contribuente sarebbe soggetto al rischio di pagare al fisco più del

dovuto, dato il difettoso coordinamento nell'esercizio del potere di

imposizione dello Stato e dei Comuni, che colpiscono i contribuenti su

uno stesso reddito, quello dei fabbricati.

2. - Nei giudizi introdotti dalle suddette ordinanze si sono

costituite le parti private, tra cui le federazioni provinciali della

proprietà edilizia di Venezia e Padova. Si sono inoltre costituiti i

Comuni di Bergamo e Venezia. Ha spiegato intervento il Presidente del

Consiglio per tramite dell'Avvocatura dello Stato.

Le parti private, dopo i dovuti atti di costituzione, hanno

prodotto in comune due memorie in prossimità dell'udienza.

Nella prima di esse, con riferimento alla natura della SOCOF, si

sostiene che l'onere fiscale in questione si aggiunge all'imposizione

sul reddito dei fabbricati già ricompresa in altre imposte, e

costituisce effettivamente una sovraimposta finalizzata, essendo il

gettito destinato al ripiano della finanza comunale.

Quanto alle singole censure mosse alla disciplina della SOCOF nelle

ordinanze di rinvio, le difese di parte privata aderiscono in sostanza

ai rilievi in queste formulati.

3. - La difesa del Comune di Bergamo rileva anzitutto che il

possesso di fabbricati costituisce una consistente manifestazione di

capacità contributiva e che le imposte locali sugli immobili

rappresentano una costante nel diritto comparato.

Con riferimento alla pretesa incostituzionalità dei commi decimo e

undicesimo dell'art. 20 del decreto n. 55, non si intravede il motivo

che determinerebbe in concreto la violazione degli artt. 3 e 53 Cost..

Quanto ai criteri relativi alle detrazioni previsti dal sesto comma

dell'art. 20, si nota che essi sono pienamente razionali alla stregua

della natura reale e non personale del tributo in questione. Con

riguardo, poi, alla pretesa violazione del principio della

progressività del prelievo fiscale, si deduce che tale principio va

riferito al sistema nel suo complesso, non ai singoli tributi. Non

sussisterebbe nemmeno la pretesa violazione della riserva di legge, ex

art. 23 Cost., dal momento che nella specie è il legislatore a

conferire ai Comuni la discrezionalità nella determinazione

dell'imposta.

Infine, sulla non detraibilità di quanto dovuto per la SOCOF ai

fini del calcolo dell'IRPEF e dell'IRPEG, la difesa del Comune di

Bergamo richiama la giurisprudenza di questa Corte, secondo la quale in

tema di detraibilità il legislatore dovrebbe tener conto anche delle

esigenze finanziarie dello Stato.

4. - In una memoria presentata in prossimità dell'udienza la

suddetta difesa sostiene l'irrilevanza di quattro delle sei questioni

sollevate dal TAR di Brescia. Avendo previsto il Comune di Bergamo

l'aliquota della SOCOF nella misura più elevata possibile, quella del

20%, il ricorrente non avrebbe interesse concreto ad una dichiarazione

di incostituzionalità dei commi decimo e undicesimo dell'art. 20:

questo perché la censura, com'è formulata, concerne, secondo la

difesa del Comune resistente, la sola ipotesi in cui l'aliquota sia

fissata al livello minimo dell'8%, in relazione alla quale si assume

che il contribuente già soggetto all'ILOR venga a fruire di un

irrazionale beneficio.

Altrettanto si dice per la questione avente ad oggetto il sesto

comma dell'art. 20, dal momento che, se il ricorrente possedesse più

appartamenti non avrebbe interesse alla caducazione della norma; se

egli invece possedesse un solo appartamento, non potrebbe ricevere

vantaggi dall'accoglimento della questione.

Analoghe considerazioni sono svolte con riguardo alla pretesa

inosservanza del principio della capacità contributiva.

Infine, in riferimento al quinto comma dell'art. 20, viene

sostenuto che la relativa questione di costituzionalità può essere

sollevata eventualmente solo in sede di controversie sul calcolo

dell'IRPEF e dell'IRPEG.

5. - Il Comune di Venezia ha presentato due memorie, una

costitutiva e l'altra in prossimità dell'udienza. La sua difesa rileva

anzitutto che la capacità contributiva va intesa come forza economica,

richiamandosi anche alla giurisprudenza di questa Corte; il riferimento

al presupposto di imposta deve essere effettivamente collegato con la

sfera dell'obbligato. Deve dunque farsi capo ad un indice effettivo ai

fini della determinazione della quantità dell'imposta, che da ciascun

contribuente si può esigere.

Nella specie, continua la difesa del Comune di Venezia, occorre

peraltro verificare se la normativa impositiva sia assolutamente

arbitraria e irrazionale: in questa sola ipotesi la Corte potrebbe

giudicarla incostituzionale.

Secondo il detto Comune, l'imposta sui soli fabbricati trova

giustificazione nella sua natura "comunale", dato che i redditi

relativi sono strettamente connessi con i servizi resi dagli enti

locali interessati.

Quanto alla censura relativa all'esenzione dalla SOCOF dei redditi

derivanti da alcuni tipi di fabbricati, viene rilevato, da un lato che

le costruzioni rurali non sono state censite mai in seno al catasto

fabbricati e, dall'altro, che i redditi strumentali all'impresa fanno

parte del reddito derivante da quest'ultima. Riguardo alla pretesa

contraddittorietà della normativa sulla SOCOF con le precedenti

disposizioni che prevedevano esenzioni fiscali per i redditi da

fabbricati, viene rilevato che le norme censurate non hanno affatto

previsto l'abrogazione delle norme sull'esenzione dall'ILOR. Infondata

parimenti sarebbe la censura che concerne i commi quinto, sesto e

settimo dell'art. 22: il coordinamento fra potere impositivo statale e

comunale, osserva il Comune di Venezia, è adeguatamente assicurato

dalla normativa in esame.

Infine, è eccepita l'irrilevanza della questione relativa alla

mancata detrazione di quanto dovuto per la SOCOF, ai fini del calcolo

dell'IRPEF e dell'IRPEG.

La memoria presentata in prossimità dell'udienza ribadisce le

considerazioni in merito alla progressività del sistema tributario; il

carattere proporzionale della sovraimposta avrebbe per presupposto la

sua natura reale e non personale. Quanto al concetto di capacità

contributiva la difesa del Comune di Venezia rileva che da parte della

grande maggioranza della dottrina, e dalla stessa giurisprudenza

costituzionale, essa è intesa come forza economica.

Oltre alle osservazioni già dedotte nella memoria costitutiva,

viene rilevato, conclusivamente, che i cespiti immobiliari sono più

facilmente accertabili da parte dei Comuni, il cui personale non

sarebbe professionalmente preparato all'accertamento dei redditi

effettivi da capitale.

Con riferimento alle altre questioni vengono ribadite le

considerazioni già svolte nella memoria costitutiva.

6. - L'Avvocatura dello Stato è intervenuta tanto nel giudizio

introdotto con l'ordinanza del TAR Lombardia, sezione di Brescia,

quanto nei giudizi introdotti con le ordinanze del TAR Veneto. Con

riferimento all'ordinanza del TAR di Brescia, viene eccepita

l'incompetenza del giudice amministrativo in relazione a controversie

aventi ad oggetto la normativa sulla SOCOF, controversie che sarebbero

di esclusiva competenza delle commissioni tributarie. Tale eccezione

non è però ribadita nell'intervento relativo ai giudizi introdotti

dal TAR Veneto, dopo che quest'ultimo aveva dettagliatamente chiarito

gli elementi che a suo avviso lo rendevano competente a giudicare nel

caso di specie.

Nel merito delle censure proposte dai giudici a quibus la difesa

erariale rileva che la pretesa contraddittorietà della normativa sulla

SOCOF rispetto a quella precedente, non dà certo luogo a problemi di

costituzionalità. Inoltre, la scelta dei cespiti rilevatori di

capacità contributiva appartiene alla discrezionalità del

legislatore, collegata com'essa è a un molteplice ordine di

valutazioni.

In riferimento alla pretesa incostituzionalità del decimo e

undicesimo comma dell'art. 20, viene sostenuto che la normativa

censurata risponde al razionale criterio di non gravare sul

contribuente con un carico fiscale troppo oneroso. Quanto poi ai

criteri relativi alla detraibilità previsti dal sesto comma dell'art.

20, la razionalità della suddetta norma trova il suo presupposto nel

carattere comunale della sovraimposta; e ancora non sarebbe violata la

riserva di legge ex art. 23 Cost., poiché il legislatore avrebbe

fissato non solo l'oggetto e la misura del tributo, ma anche gli

adempimenti spettanti ai soggetti del rapporto tributario. Si sostiene,

infine, che la non deducibilità della somma pagata per la SOCOF è

collegata al fatto che l'intervento stabilito in favore della finanza

locale non avrebbe raggiunto i propri scopi, se avesse inciso

negativamente sul gettito di altri tributi.

Negli interventi, tutti di identico contenuto, relativi ai giudizi

introdotti dal TAR Veneto, l'Avvocatura ribadisce le argomentazioni

sopra richiamate.

La particolare questione sollevata dal TAR Veneto, in relazione

alla pretesa disparità di trattamento nell'ambito della medesima

categoria dei possessori di fabbricati - a parte la considerazione che

potrebbe ritenersi irrilevante, dal momento che ha ad oggetto norme di

esenzione, poste in deroga alla generale previsione del legislatore

fiscale - sarebbe comunque infondata nel merito. Si osserva infatti che

i redditi esenti dalla SOCOF sono redditi di impresa agricola e

commerciale e non di fabbricati.

Sul preteso mancato coordinamento fra potere statale e potere

comunale di imposizione, mancherebbe ogni motivazione sulla quale, in

punto di rilevanza, possa poggiare la relativa eccezione di

incostituzionalità.

Infine, con riguardo alla non detraibilità di quanto dovuto per la

SOCOF, si deduce che non viene violato il principio della capacità

contributiva, dato che l'imposta in questione non assorbe l'intero

reddito: in sostanza, il problema si porrebbe negli stessi termini per

un qualunque onere che gravi sul contribuente.

7. - Le difese di parte privata hanno replicato alle su richiamate

argomentazioni delle parti avverse, nella seconda parte della prima

memoria per l'udienza.

Con riguardo all'eccezione proposta dall'Avvocatura dello Stato

sulla competenza dei TAR, si afferma che una tale eccezione non è

stata sollevata dai Comuni, e che i TAR non se ne sono avvalsi per

spogliarsi della competenza nei casi di specie. Vengono quindi

richiamate decisioni giurisprudenziali sulla possibilità di una doppia

tutela giurisdizionale, tanto davanti al giudice ordinario, quanto

davanti a quello amministrativo.

Si assume inoltre che i fabbricati non sempre traggono beneficio

dalle opere comunali, come invece dovrebbe necessariamente presumersi

per giustificare che è esclusivamente tassato il reddito da essi

derivante. La violazione del principio della riserva di legge

sussisterebbe, d'altra parte, inequivocabilmente per il fatto che i

Comuni possono istituire o meno il tributo in questione.

Viene inoltre chiarito che il ricorrente non lamenta che il tributo

sia troppo lieve o chiede che sia aumentato quello gravante su altri,

ma solo deduce che su di lui grava un tributo ingiustificatamente

maggiore rispetto a quello che colpisce soggetti che godono dello

stesso reddito.

Nella seconda memoria si insiste sulla contraddittorietà delle

norme sulla SOCOF, che risulterebbe anche dai lavori preparatori e

dalle relazioni governative al riguardo. Si nota, peraltro, come tutti

i progetti di riforma della finanza locale e le previsioni normative

dei paesi più evoluti contemplino imposte locali sulla ricchezza

immobiliare e non a carico dei soli redditi da fabbricati.

Quanto poi al merito delle singole censure si ribadiscono nella

sostanza le tesi già esposte nella prima memoria.

8. - Nell'udienza pubblica del 19 marzo 1985, il giudice La Pergola

ha svolto la relazione e le difese di parte privata, dei Comuni di

Bergamo e di Venezia e l'Avvocatura dello Stato hanno ribadito le

conclusioni già adottate. Considerato in diritto :

1. - La presente questione di legittimità costituzionale investe

l'art. 19 ed altre disposizioni del d.l. 28 febbraio 1983, n. 55,

convertito con modificazioni nella legge 26 aprile 1983, n. 131, che

disciplinano la sovraimposta comunale sui fabbricati (cd. SOCOF). La

normativa ivi posta è denunziata dal TAR della Lombardia, sezione

staccata di Brescia, in riferimento agli artt. 3, 23 e 53 Cost. e dal

TAR del Veneto. Quest'ultimo collegio deduce, come si spiega in

narrativa, la violazione dell'art. 53 Cost..

Il quadro delle impugnative dell'uno e dell'altro giudice è, in

sintesi, quello qui di seguito descritto. Va intanto precisato che i

provvedimenti di rimessione sollevano questioni identiche o connesse. I

relativi giudizi possono essere quindi riuniti e congiuntamente decisi.

2.1 - Una prima serie di censure concerne, propriamente,

l'imposizione della SOCOF, ed è infatti incentrata sull'art. 19 del

citato d.l. n. 55/1983, che contiene la norma istitutiva del tributo.

a) Ad avviso del TAR di Brescia, tale norma vulnera il principio di

progressività tributaria, la riserva di legge stabilita nell'art. 23

Cost. (in quanto, senza il disposto di idonei criteri direttivi, si

conferisce ai Comuni la facoltà non soltanto di fissare l'aliquota

prescelta fra quelle contemplate dalla legge, ma addirittura di

istituire, oppur no, la sovraimposta), nonché il disposto dell'art. 3

Cost. (i possessori di reddito da fabbricato sarebbero soggetti a

prestazioni tributarie che differiscono irrazionalmente da un Comune

all'altro).

b) Sia il TAR di Brescia, sia quello del Veneto deducono sotto

vario riguardo l'irrazionalità del tributo. Il primo dei due collegi

lamenta una "discrasia" fra lo scopo perseguito e lo strumento fiscale

nella specie adottato dal legislatore, nel senso che, mentre l'intento

è quello di incrementare le entrate per sopperire ai bisogni

dell'intera collettività locale, si fa gravare l'onere fiscale su una

sola cerchia di contribuenti, delimitata in difformità dai canoni di

ragionevolezza e di capacità contributiva. Il TAR del Veneto deduce,

per parte sua, analoga irrazionalità che deriverebbe dall'aver colpito

il reddito da fabbricato, sul quale incide già il regime dell'equo

canone nelle locazioni e dei contributi di urbanizzazione, ad

esclusione di altri redditi da capitale o del reddito dei fabbricati

rurali o strumentali per l'esercizio dell'impresa agricola o

commerciale.

c) Sempre secondo il TAR del Veneto, la norma impositiva della

SOCOF lede gli invocati parametri sotto quest'altro riflesso: essa

concerne redditi che il legislatore aveva, al fine di promuovere lo

sviluppo edilizio ed alleviare la crisi degli alloggi, sinora ritenuto

di dover escludere, sia dall'imposta sui fabbricati, sia, più tardi,

dall'ILOR. Le norme di esenzione dettate in precedenza avrebbero,

infatti, sancito un disconoscimento della capacità contributiva,

sempre in ordine, beninteso, al reddito prima sottratto ed ora soggetto

all'onere fiscale; ai relativi possessori andrebbe così riconosciuto

un diritto soggettivo perfetto all'esonero, in conformità della

normativa previgente, che la disposizione impositiva non poteva

contraddire, laddove, si dice, essa la rimuove addirittura,

sostanzialmente mediante abrogazione, senza il supporto di adeguate e

specifiche ragioni di pubblico interesse.

2.2 - Altre censure non contestano radicalmente la

costituzionalità dell'imposizione, ma si limitano a denunziare come

incompatibili coi principi dell'eguaglianza e della capacità

contributiva singoli aspetti o disposti della normativa dedotta in

giudizio.

a) Il TAR di Brescia impugna il trattamento scaturente dall'art.

20, decimo e undicesimo comma, del d.l. n. 55/1983, che detta

disposizioni per i proprietari di fabbricati, il cui reddito è

soggetto anche all'ILOR. Questi possono, ai sensi delle disposizioni

censurate, fruire di una riduzione della detta imposta, che eccede

addirittura l'onere dovuto per la SOCOF, o viceversa subire un aggravio

aggiuntivo, fino alla misura del 7% dell'imponibile; ciò, tuttavia, in

base alla mera circostanza che il Comune, in cui si trova il

fabbricato, abbia applicato un'aliquota SOCOF dell'8% o un'aliquota

maggiore.

b) Sempre che sia imposta l'aliquota dell'8%, la previsione in

parola determinerebbe altra indebita disparità di discipline, che

concerne i possessori di fabbricati rispettivamente esenti dall'ILOR o

soggetti a tale tributo: i primi, si dice, sono gravati da un onere

aggiuntivo, pari, appunto, all'8% dell'imponibile; i secondi, grazie al

congegno delle agevolazioni ammesse, beneficiano, per parte loro, di

uno sgravio dello 0,20%.

c) Ancora il TAR di Brescia censura il criterio adottato nel sesto

comma dell'art. 20, in quanto la deduzione ivi prevista (nella misura

di L. 190.000) è riferita al reddito di ciascuna unità immobiliare -

destinata ad abitazione non di lusso, e perciò esente dall'ILOR - e

non invece al coacervo dei redditi derivanti dagli immobili posseduti

dal contribuente in uno stesso Comune. È infatti dedotto che per

questa via il possessore di più fabbricati sia ingiustificatamente

favorito rispetto a chi deriva pari reddito dal possesso di un solo

cespite immobiliare.

d) Altra censura è formulata, questa volta dal TAR del Veneto, in

ordine alla mancata previsione nel quinto, sesto e settimo comma

dell'art. 22, dei necessari strumenti per coordinare l'esercizio dei

poteri di accertamento che - quanto al reddito dei fabbricati - sono

conferiti per un verso ai Comuni, per l'altro alle autorità statali.

Il giudice a quo ritiene che il difetto di tale coordinamento venga in

definitiva ad offendere l'art. 53 Cost.. Il legislatore non avrebbe

eliminato il rischio di possibili divergenze di valutazione, laddove

doveva assicurare che il duplice ordine dei previsti accertamenti

giungesse a colpire il reddito corrispondente alla capacità

contributiva dei soggetti interessati.

e) Tutte le ordinanze introduttive della presente controversia

censurano infine il disposto del quinto comma dell'art. 20, in cui è

detto che la sovraimposta non è deducibile ai fini delle imposte sui

redditi. Questa statuizione consentirebbe che l'IRPEF e l'IRPEG

incidano sulla parte del reddito già prelevata mediante la SOCOF e

così insuscettibile di costituire capacità contributiva.

3.1 - Va anzitutto esaminata l'ammissibilità delle questioni poste

alla Corte.

Nel giudizio introdotto dal TAR di Brescia, l'Avvocatura dello

Stato ha eccepito che, in materia di sovraimposta comunale, la

cognizione attribuita alle commissioni tributarie si esercita, senza

che venga in rilievo la distinzione fra diritti soggettivi ed interessi

legittimi, anche con riguardo alle controversie, non importa se

autonomamente proposte, le quali concernono solo la legittimità del

provvedimento istitutivo del tributo. Posto ciò, la questione sarebbe

stata sollevata da un collegio carente di giurisdizione e comunque

senza aver delibato il dedotto profilo d'inammissibilità. Il

pregiudiziale problema sollevato dall'Avvocatura non è tuttavia

sfuggito all'attenzione del TAR del Veneto. Questo ultimo collegio

afferma al riguardo che il giudizio principale verte sulla delibera

istitutiva della sovraimposta, quindi su un atto amministrativo

generale. La giurisdizione di annullamento del TAR, soggiunge il

giudice a quo, trae nella specie diretto fondamento dal testo

costituzionale e non può, anche ai sensi della giurisprudenza della

Corte di Cassazione e della Commissione tributaria centrale, ritenersi

intaccata dai distinti e autonomi poteri di cognizione attribuiti agli

organi del contenzioso tributario. La Corte non ravvisa ragioni per

disattendere le conclusioni del giudice amministrativo, d'altronde

sorrette dalle previsioni dell'art. 16 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 636,

come sostituito dall'art. 7 del d.P.R. 3 novembre 1981, n. 739. Recita

infatti tale disposizione: "Gli atti generali, se ritenuti illegittimi,

sono disapplicati dalla commissione in relazione all'oggetto dedotto in

giudizio, salva l'eventuale impugnazione nella diversa sede

competente".

3.2 - Inammissibile, invece, è la questione sollevata con le

censure sopra richiamate al n. 2.2, le quali non coinvolgono

direttamente la norma impositiva della SOCOF, ma afferiscono sotto più

versi alle modalità applicative del tributo. Così, prima di tutto, è

da ritenere per quanto concerne la carenza, lamentata dal TAR del

Veneto con il censurare l'art. 22, quinto, sesto e settimo comma, del

d.l. n. 55 del 1983, degli strumenti normativi, che si assumono

indispensabili per coordinare l'accertamento demandato, in ordine al

reddito dei fabbricati, rispettivamente allo Stato e ai Comuni.

Nell'ordinanza di rinvio non è detto, né si riesce a vedere, come le

disposizioni qui censurate trovino applicazione nei giudizi dai quali

trae origine la presente questione. Altrettanto deve dirsi con

riferimento alla censura che ha come oggetto l'art. 20, quinto comma,

del d.l. n. 55 del 1983. L'uno e l'altro giudice affermano che la non

detraibilità dell'onere scontato per la SOCOF ai fini dell'imposta sui

redditi lede il principio di capacità contributiva. Il problema così

prospettato alla Corte non è però pregiudiziale rispetto alla

definizione del giudizio a quo. La causa di merito riguarda, invero,

l'applicazione della sovraimposta; l'esito della controversia non

potrebbe, dunque, in alcun senso dipendere dall'eventuale accoglimento

della censura in esame, che si riferisce esclusivamente alla

detraibilità dell'onere scontato col versamento della SOCOF in sede di

altre imposizioni fiscali.

3.3 - Del pari inammissibile, perché irrilevante, è la questione

che concerne l'irrazionalità delle discriminazioni derivanti

dall'applicazione della sovraimposta quando l'aliquota del tributo sia

fissata dal Comune nella misura dell'8%. Soltanto, infatti, in

considerazione della circostanza testé richiamata, il TAR della

Lombardia ritiene di poter delineare la violazione dei principi di

eguaglianza e di capacità contributiva. Questo duplice vizio di

illegittimità costituzionale inficierebbe il regime disposto per i

possessori del reddito dei fabbricati soggetto all'ILOR, i quali

fruiscono di agevolazioni non concesse, a parità di condizioni, ai

contribuenti di altri Comuni, dove invece è fissata una aliquota

superiore all'8%. Sempre sul presupposto che l'aliquota sia questa

dell'8%, e non altra di maggior importo, è altresì denunziata come

irrazionale la disparità introdotta nel trattamento di chi è tenuto a

versare, nella misura stabilita, la sola sovraimposta, e di quanti

altri, pur dovendo assolvere, oltre che alla SOCOF, all'ILOR, risultano

tuttavia favoriti con uno sgravio dello 0,20% rispetto all'onere che su

di essi già gravava per l'adempimento di quest'ultimo tributo. Ora, a

dimostrare l'irrilevanza delle censure così configurate basta

osservare che la delibera conciliare del Comune di Bergamo, impugnata

avanti al giudice a quo, istituisce la SOCOF con un'aliquota non

dell'8%, bensì del 20%. Così risulta dall'apposito elenco, contenuto

nel decreto del Ministro delle Finanze del 24 ottobre 1983 e pubblicato

in pari data nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica ai sensi

dell'art. 9 del d.l. n. 55 del 1983. Resta escluso, allora, che la

richiesta declaratoria d'incostituzionalità possa influire sulla

decisione della causa di merito.

3.4 - Identica conclusione s'impone con riguardo alla censura che

grava sul sesto comma dell'art. 20 (cfr. sopra n. 2.2 c).

Nell'ordinanza di rinvio non si spiega se i ricorrenti nel giudizio a

quo, i quali agiscono per ottenere l'annullamento della delibera

istitutiva della sovraimposta, derivino il proprio reddito dal possesso

di un solo o di più fabbricati. Non importa, in proposito, se la

contestata deduzione (pari a L. 190.000, come si diceva), operi in

relazione al reddito di un singolo cespite o a quello complessivo delle

unità immobiliari possedute dal contribuente nel Comune.

Evidentemente, nell'un caso o nell'altro, chi ha impugnato

l'istituzione della SOCOF avanti al TAR (e attende che il giudizio

così instaurato sia definito in base alla pronuncia di questa Corte)

non ha interesse a che si rimuova una norma posta per alleviare la

denunciata imposizione fiscale.

4. - Le residue questioni vanno esaminate nel merito.

Lo strumento tributario di cui si controverte - giova subito

ricordare - rientra in un contesto di misure legislative, che

conferiscono agli enti locali il potere di istituire nuovi tributi: e

cioè, non solo la sovraimposta in discorso ma anche l'addizionale sul

consumo dell'energia elettrica, nonché - dove si tratta della

provincia - l'aumento della tariffa di soggiorno (cfr. art. 24 del d.l.

n. 55/1983). A proposito della SOCOF, il d.l. n. 55 del 1983 prevede

poi, analogamente a quanto dispone l'art. 5 bis del d.l. n. 786/1981

in relazione all'addizionale sul consumo dell'energia elettrica, che

l'ente interessato, istituito il tributo, possa ricevere, alle

condizioni previste dalla legge, un contributo statale integrativo. Il

Comune che delibera l'istituzione della SOCOF ha titolo per iscrivere

nel bilancio di previsione un'entrata pari ad una percentuale di

trasferimenti statali ordinari, contemplata nell'art. 7 dello stesso

d.l. n. 55/1983; l'ammontare della percentuale aumenta in ragione

dell'aliquota fissata, che può essere, secondo la deliberazione

rimessa al Comune, dell'8 %, del 12 %, del 16 % e del 20 %. All'ente

impositore che abbia istituito anche l'addizionale sul consumo

dell'energia elettrica, spetta un contributo statale integrativo, pari

alla differenza fra l'entrata iscritta in bilancio e il gettito della

sovraimposta, se inferiore. A tutti i Comuni che deliberano

l'istituzione della sovraimposta è comunque concesso un altro

contributo integrativo, che progredisce - sempre secondo l'entità

dell'aliquota applicata - dal 40% sino al 100% delle rate dei mutui, il

cui ammortamento abbia inizio nel 1983. Così strutturato, il tributo

adempie alla funzione di adeguare il livello delle spese del Comune al

costo crescente dei servizi, senza compromettere il pareggio del

bilancio dell'ente autonomo - punto, questo, ormai fermo nell'attuale

assetto della finanza locale - e senza d'altra parte onerare il

bilancio dello Stato di ulteriori aggravi, diversi dai contributi

integrativi che hanno la specifica destinazione sopra richiamata.

Ora, ad avviso di tutti e due i giudici di merito, il restituire ai

Comuni iniziativa, o discrezionalità, nell'esercizio della potestà di

imposizione fiscale serve al lecito e utile scopo di contenere l'onere

gravante sul bilancio statale, e di stimolare la responsabilità degli

amministratori locali, attingendo alla capacità contributiva di quanti

traggono beneficio dal funzionamento degli enti autonomi. In sostanza,

sarebbe dunque corretto il fine dell'imposizione, ma incostituzionale

il mezzo adoperato dal legislatore fiscale per conseguirlo. E per vero,

l'illegittimità della norma impositiva è prospettata sulla base di

due distinti ma convergenti ordini di rilievi. Da un canto si denunzia,

com'è stato premesso, la violazione della riserva di legge in materia

di prestazioni patrimoniali; e per questa via si affaccia altresì il

sospetto dell'ingiustificata disparità nel trattamento dei

contribuenti, che differirebbe da un Comune all'altro senza la guida di

idonei ed uniformi criteri, con la conseguente lesione dei precetti

stabiliti nell'art. 53 Cost.. D'altro lato, si deduce che il principio

di eguaglianza e della capacità contributiva risultano offesi -

quest'ultimo principio anche sotto il riflesso del carattere non

progressivo del tributo - per avere il legislatore deviato dalle

finalità perseguite, concentrando la pressione fiscale su una sola

qualità del reddito, irrazionalmente discriminata dal reddito di pari

quantità, che deriva da altre possibili fonti di prelievo. L'uno e

l'altro ordine di considerazioni non possono, tuttavia, essere

condivisi.

4.1 - Va anzitutto disatteso l'assunto che la previsione dell'art.

19, primo comma, vulneri la riserva di legge contemplata nell'art. 23

Cost.. La prestazione pecuniaria, pur quando si configuri come onere

fiscale in senso proprio, è imposta "in base" alla legge, come

prescrive il suddetto precetto costituzionale, ogni qualvolta sia

adeguatamente delimitata la discrezionalità dell'ente impositore, che

non può, né deve, mai trasmodare in arbitrio. Questo requisito è

soddisfatto nel caso in esame. La disposizione censurata individua

l'oggetto della sovraimposta, ne fissa non solo l'aliquota più elevata

ma tutte le altre applicabili a scelta del Comune, regola gli

adempimenti dell'autorità impositrice e del soggetto passivo.

Circondata da tali cautele, la previsione della potestà impositiva non

può certo risolversi, come sospetta il giudice a quo, in una delega in

bianco al Comune, anche se lascia all'ente autonomo la facoltà di

istituire, oppur no, la sovraimposta. Né si può obiettare che

l'esercizio dei poteri di autonomia qui riconosciuti al Comune finisce

in ogni caso per trascendere i corretti confini della discrezionalità,

in quanto non è ancorato dalla legge all'"oggettiva" insorgenza di

"fatti modificativi della realtà economica". Così ritiene la difesa

di parte privata, secondo la quale la norma censurata demanda

l'istituzione della sovraimposta in ogni Comune esclusivamente al

soggettivo apprezzamento dell'esigenza di maggiori entrate da parte

della maggioranza conciliare. Nel caso in esame, però, anche al lume

della pregressa giurisprudenza di questa Corte (cfr. sent. n.

257/1982), l'imposizione del tributo è giustificata, non solo dal

perseguimento di un'esigenza di indubbio rilievo costituzionale, qual

è quella dell'autonomia locale, ma anche dall'adozione di criteri

normativi che rispondono ai dettami dell'art. 23 Cost.: criteri, i

quali andranno di volta in volta applicati in rapporto sia al

fabbisogno del Comune, sia al contributo esigibile dai possessori di

reddito da fabbricato nel relativo territorio.

4.2 - Detto ciò, vien meno qualsiasi ragione per ritenere

irrazionale la differenza nel trattamento dei contribuenti, che deriva

dalla scelta compiuta da ciascun Comune, in ordine all'applicazione

della sovraimposta, nella propria sfera territoriale. Siamo di fronte

alle inevitabili conseguenze del fatto che gli enti impositori godono

di autonomia e possono esercitarla secondo diverse valutazioni e

delibere, senza che ciò comporti offesa degli invocati parametri (cfr.

sent.ze nn. 51/1960, 64/1965 e 113/1970).

Identica conclusione deve adottarsi con riguardo all'irrazionalità

che il TAR di Brescia ravvisa, sempre per impugnare il diseguale

trattamento dei contribuenti, nel sistema di applicazione delle

aliquote. Va precisato che tale ultima questione è stata definita con

pronunzia di inammissibilità (cfr. sopra n. 3.3) per quanto concerne

l'ipotesi, priva di riscontro nella specie, in cui il Comune abbia

fissato l'aliquota dell'8%.

5.1 - Passando all'altro ordine di censure - quello che investe il

criterio della discriminazione qualitativa del reddito, su cui grava la

sovraimposta - cade opportuna una prima riflessione.

I giudici rimettenti deducono l'irrazionalità dell'imposizione,

per difetto ed insieme per eccesso delle previsioni legislative:

perché, vista la sua finalità e struttura, la SOCOF avrebbe dovuto

colpire altre categorie di reddito che non vengono gravate, e viceversa

perché avrebbe dovuto restar ferma l'esenzione del reddito delle

abitazioni non di lusso, riguardo alle quali l'art. 20, sesto comma, si

limita a disporre la deduzione, per ogni singolo cespite, di L.

190.000. Sostanzialmente nella stessa prospettiva, la difesa delle

parti private afferma che lo schema di tributo, al quale il legislatore

ha fatto ricorso, andava configurato, secondo le ragioni sottostanti

all'imposizione, in modo o da ristrutturare organicamente l'intero

comparto della fiscalità immobiliare, ovvero da enucleare come

espressione di capacità contributiva la sola posizione reddituale di

quanti fruiscono del bene della abitazione nell'ambito dell'ente

locale. Analogo genere di argomenti affiora, infine, nelle ordinanze di

rinvio, là dove si dice che lo scopo della sovraimposta poteva essere

attuato, con maggiore economia e snellezza di procedure e con più equa

e razionale distribuzione del carico fiscale, mediante un'addizionale

straordinaria sull'ILOR. Ma così si spinge l'indagine sulla

razionalità del tributo oltre i limiti consentiti al giudice

costituzionale. Spetta infatti alla Corte censurare l'esercizio della

discrezionalità garantita al legislatore fiscale solo quando esso si

traduca in scelte irrazionali od arbitrarie (sent.ze nn. 120/1972,

62/1977 e 126/1979). Tali non sono, per le considerazioni che seguono,

quelle denunziate nelle ordinanze di rinvio.

5.2 - Il TAR della Lombardia rileva che l'imposizione, non

improntata a caratteri di progressività, conduce ad una deviazione del

sistema tributario dall'alveo segnato nella Costituzione. L'argomento

è tuttavia inconferente. Quella in esame è un'imposizione

straordinaria e circoscritta ad un solo anno, che per ciò stesso non

può alterare il sistema tributario, considerato in tutte le sue

componenti. Ed è, occorre aggiungere, all'ordinamento tributario nel

suo complesso, non al singolo tributo, che, secondo la costante

giurisprudenza di questo collegio, si riferisce la progressività

indicata dal precetto costituzionale (sent.ze nn. 12/1960, 30/1964 e

23/1968). Del resto, come la Corte ha in altre pronunzie chiarito

(sent. n. 128/1966), il principio di progressività, se inteso nel

senso che l'aliquota aumenta con il crescere del reddito, presuppone un

rapporto diretto fra imposizione e reddito individuale del

contribuente, e viene in forza dell'invocata statuizione a governare le

imposte personali: sono queste che debbono essere tecnicamente adeguate

all'attuazione del detto principio, non le rimanenti altre. Data la

natura di imposta reale, propria della SOCOF, vi è dunque un motivo di

più per concludere che la previsione di un'aliquota proporzionale,

invece che progressiva, non concreta il prospettato vizio di

illegittimità costituzionale.

5.3 - L'imposizione non è arbitraria nemmeno sotto il profilo

della discriminazione - come si afferma nei provvedimenti di rinvio,

solo qualitativa - del reddito da fabbricato rispetto al reddito

derivante da altre fonti. Il nucleo essenziale delle censure sta, si

diceva, nel dedurre l'incongruenza della soluzione accolta nella

normativa in esame rispetto alle finalità contemplate dal legislatore

col ripristinare la potestà impositiva del Comune. Ma la tesi così

prospettata all'attenzione della Corte non è sorretta da alcun motivo

che escluda ogni plausibile giustificazione per la scelta normativa di

cui si dolgono i giudici rimettenti.

Il TAR della Lombardia osserva in proposito che il gettito della

sovraimposta gravante sui possessori di fabbricati è destinato non ad

uno scopo che interessi questa sola particolare categoria di soggetti

ma, in modo indifferenziato, ad accrescere le entrate comunali. Il

rilievo è, però, non decisivo e troppo generico, giacché potrebbe

esser mosso ad ogni tributo, che non si estenda indistintamente a tutti

i beneficiari dell'attività gestionale dell'ente impositore. Esso non

acquisterebbe consistenza, va precisato, nemmeno se basato sulla

sottintesa convinzione che la capacità contributiva sia manifestata

dal godimento di pubblici servizi. Tesi del genere non hanno trovato

ingresso nella precedente giurisprudenza (cfr. sent. n. 201/1975), che

la Corte ritiene di non dovere ora rivedere. L'argomento che si

vorrebbe trarre dalla destinazione del gettito non vale, comunque, a

dimostrare che il legislatore fosse secondo Costituzione vincolato a

dilatare oltre i limiti previsti la cerchia dei soggetti passivi del

tributo. D'altra parte, anche a ricostruire lo scopo della sovraimposta

come ritiene il TAR di Brescia, non si può convenire con il detto

collegio che il legislatore abbia fatto un uso arbitrario della sua

discrezionalità nell'individuare i cespiti rilevatori di capacità

contributiva. Non è, infatti, come si osserva dal giudice a quo,

manifestamente irrazionale, presumere che i fabbricati ricevano, più

di ogni altra fonte di reddito, particolari benefici dai servizi e le

attività gestionali dell'ente autonomo. L'idoneità del soggetto a

corrispondere l'onere imposto è stata determinata, certo,

discriminando fra le categorie dei contribuenti, ma in relazione a quel

certo presupposto, con il quale la prestazione pecuniaria è, pur

sempre, effettivamente collegata, come doveva esserlo, per risultare

compatibile con il disposto dell'art. 53 Cost.: il possesso di un

reddito da fabbricato; e quest'indice di capacità contributiva è

stato preso in considerazione al fine di attribuire ai Comuni una

potestà impositiva connessa con la loro posizione di enti autonomi,

come risultato di una scelta che, diversamente da quanto affermano le

ordinanze in esame, non manca, nella specie, di ragionevole supporto.

È sufficiente osservare che gli immobili, da cui deriva il reddito

tassato, hanno una loro precisa localizzazione, possono essere

facilmente ripartiti come base imponibile fra i vari enti in funzione

del luogo in cui sono ubicati e si prestano al tipo di intervento

fiscale qui prefigurato dal legislatore, per essere suscettibili di

diversa valorizzazione, secondo l'ambiente in cui si esercita

l'autonomia dell'ente impositore.

La conclusione non muta, se si ha riguardo al punto di vista da

cui, nel proporre la censura in esame, muove il TAR del Veneto. Assume

il detto collegio che la normativa in parola contraddica gli obiettivi

di lungo termine delle scelte legislative in altri settori, volte ora

ad incentivare la crescita del patrimonio edilizio, ora a gravare lo

stesso reddito colpito dalla sovraimposta per vie diverse, quali

sarebbero quelle previste dalla disciplina sull'equo canone e sui

contributi urbanistici. Ma da questi rilievi non risulta che il

regolamento della specie, peraltro affidato ad un'imposizione

straordinaria e del tutto temporanea, sia frutto di un arbitrio lesivo

del diritto all'eguaglianza e della capacità contributiva di chi è

sottoposto al contestato onere tributario.

5.4 - Deve aggiungersi, ancora in merito alla questione sollevata

dal TAR del Veneto, che l'imposizione, per le ragioni già dette, è

legittima, anche se discrimina (cfr. art. 20, secondo comma) il

reddito tassato da quello derivante dai fabbricati rurali (art. 20,

terzo comma) e dai fabbricati strumentali all'esercizio di imprese

(art. 20, settimo comma).

Correttamente, invero, l'Avvocatura dello Stato rileva che

l'esclusione dalla sovraimposta dei redditi testé menzionati discende

come logica conseguenza proprio dal criterio, adottato dal legislatore,

di gravare solo il reddito dei fabbricati; il reddito escluso è

diverso, perché deriva rispettivamente da impresa agricola o

commerciale; se l'imposizione avesse colpito anche tali componenti del

reddito di impresa, si sarebbe dovuta attrarre nel prelievo ogni altra

componente di quest'ultimo reddito, conferendo al tributo tutt'altra

struttura da quella voluta. Una volta acclarato che la discriminazione

qualitativa del reddito, quale risulta dalla disposizione istitutiva

della SOCOF, non è incompatibile con la norma costituzionale di

raffronto, il risultato va necessariamente tenuto fermo anche di fronte

alla censura ora considerata.

6. - L'asserita violazione della capacità contributiva -

argomentata, in punto di razionalità, in base alla mancata tassazione

dei redditi da diversa fonte - è riproposta, sempre dal TAR del

Veneto, sotto altro angolo visuale. Il giudice a quo attacca qui la

disposizione che tassa il reddito tratto dalle unità immobiliari

esenti dall'ILOR, il quale dovrebbe considerarsi improduttivo, quindi

insuscettibile di prelievo, alla stregua delle previgenti norme di

esenzione. L'esenzione tributaria andrebbe quindi costruita come

specifica espressione del diniego di capacità contributiva; diniego

che, una volta previsto, non potrebbe essere disvoluto dal legislatore

fiscale, senza violare un diritto soggettivo del contribuente

all'esonero, scaturente, in ultima analisi, dall'art. 53 Cost.. Il

ragionamento è, però, viziato alle basi, per l'erroneità

dell'assunto che la previsione di esenzione dalle imposte debba sempre

equivalere ad un riconoscimento legislativo dell'insussistenza della

capacità contributiva. Nel caso che qui interessa, la norma di esonero

è, invece, espressamente dettata per sottrarre alla imposizione

fattispecie che altrimenti vi sarebbero soggette. Essa perciò

presuppone la capacità contributiva all'atto stesso in cui esclude,

per motivi extrafiscali, l'applicazione della disciplina ordinaria. A

voler, poi, tutto concedere alla tesi avanzata nell'ordinanza di

rinvio, questo preteso disconoscimento della capacità contributiva, e

l'asserita intangibilità della disposizione legislativa che lo

sancisse, potrebbero operare esclusivamente in relazione a quella

determinata imposta, per la quale è stabilito l'esonero. Il che,

invece, è da escludere ai fini del presente giudizio, costituendo la

SOCOF un tributo, dopotutto, distinto dall'ILOR, sia nella sfera di

applicazione dell'onere, sia in quella delle relative esenzioni. Anche

sotto questo profilo, quindi, la disciplina dedotta in giudizio non

può ritenersi irrazionale o arbitraria. In conclusione, le questioni

proposte non sono fondate.