Sentenza n. 104/1985

ha pronunciato la seguente SENTENZA nel giudizio di legittimità costituzionale degli artt. 12, lett.

d e 13 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 597 (istituzione e disciplina

dell'IRPEF), promosso con ordinanza emessa l'11 marzo 1977 dalla

Commissione tributaria di primo grado di Civitavecchia sul ricorso

proposto da Galimberti Lorenzo contro Ufficio Distrettuale II.DD. di

Civitavecchia, iscritta al n. 344 del registro ordinanze 1977 e

pubblicata nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica n. 265 dell'anno

1977.

Visto l'atto di intervento del Presidente del Consiglio dei

ministri;

udito nella camera di consiglio del 30 gennaio 1985 il Giudice

relatore Brunetto Bucciarelli Ducci.

Ritenuto in fatto :

1. - La Commissione tributaria di primo grado di Civitavecchia, con

ordinanza dell'11 marzo 1977, ha sollevato in relazione agli artt. 3 e

53 della Costituzione questione di legittimità costituzionale degli

artt. 12, lett. d) e 13 del d.P.R. 29 settembre 1973, n.597

(istituzione e disciplina dell'IRPEF), nella parte in cui non escludono

la tassazione separata sui redditi costituiti da emolumenti arretrati

per lavoro dipendente quando tali redditi, cumulati con gli altri

percepiti dal contribuente nei singoli anni cui si riferiscono, non

superano il minimo imponibile, sia che si tratti dell'imposta

complementare che di quella sul reddito delle persone fisiche.

Tale mancata previsione determinerebbe - secondo il giudice a quo -

una ingiustificata disparità di trattamento tra il lavoratore che

percepisce subito gli emolumenti e chi invece li percepisce negli anni

successivi sotto forma di arretrati. Nel primo caso, infatti, tali

emolumenti concorrono a formare il reddito complessivo su cui applicare

l'imposta in via ordinaria, con le conseguenti detrazioni, mentre nel

secondo caso per effetto della tassazione separata l'imposta viene

applicata automaticamente e senza tenere conto degli altri redditi

percepiti negli anni di riferimento degli arretrati e quindi anche

nell'ipotesi in cui, se cumulati, non avrebbero raggiunto un reddito

complessivo sufficiente per la tassazione (come nel caso di specie

oggetto del procedimento di merito, riguardante arretrati di pensione

del 1972 e 1973).

2. - È intervenuto in giudizio il Presidente del Consiglio dei

ministri, rappresentato e difeso dall'Avvocatura generale dello Stato,

rilevando come l'ordinanza di rimessione non tenga conto delle

modifiche introdotte nella normativa riguardante la tassazione separata

dei redditi di pensione con l'art. 20 della legge 2 dicembre 1975, n.

576, il quale dispone che l'imposta determinata in base all'art. 13 del

d.P.R. n. 597/1973 per gli arretrati di pensione è ridotta delle

detrazioni di cui al primo comma dell'art. 15 e al terzo comma

dell'art. 16 stesso d.P.R., venendo così a conseguirsi con la

tassazione separata il medesimo risultato al quale si perviene con la

tassazione ordinaria.

Poiché peraltro la controversia ricade nel periodo anteriore

all'entrata in vigore del d.P.R. n. 576/1975, essa andrebbe regolata

sulla base della normativa originariamente dettata con la riforma del

1973, che ha introdotto il sistema della tassazione separata. Se in

questa prima fase di attuazione della riforma - osserva l'Avvocatura -

si sono verificati effetti di aggravamento dell'imposizione tributaria

per alcune categorie di contribuenti, si tratterebbe di conseguenze

inevitabili del passaggio tra due diverse forme di tassazione, specie

quando - come nel caso in esame - vengono colpiti con la nuova imposta

sul reddito delle persone fisiche emolumenti arretrati riferiti a

periodi ricadenti sotto l'abolita imposta complementare. Ma tali

inconvenienti, secondo l'Avvocatura dello Stato, non comporterebbero

l'illegittimità costituzionale delle norme impugnate. Considerato in diritto :

1. - La Corte è chiamata a decidere se contrastino o meno con gli

artt. 3 e 53 della Costituzione gli artt. 12, lett. d) e 13 del d.P.R.

29 settembre 1973, n. 597 (istituzione e disciplina dell'IRPEF), nella

parte in cui non prevedono la esclusione della tassazione separata dei

redditi costituiti da emolumenti arretrati per lavoro dipendente quando

tali redditi cumulati con gli altri percepiti dal contribuente nei

singoli anni cui si riferiscono, non superano il minimo imponibile.

Il giudice a quo prospetta il dubbio che tali disposizioni violino

i principi di uguaglianza e di proporzionalità tra l'imposizione

tributaria e la capacità contributiva, determinando arbitrarie

discriminazioni tra obbligati fiscali che si trovano nelle stesse

condizioni.

2. - La questione è fondata.

L'impugnato art. 12 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 597 dispone

che la tassazione separata si applica sui diversi redditi indicati

nello stesso articolo, tra i quali, alla lettera d), gli emolumenti

arretrati relativi ad anni precedenti percepiti dai prestatori di

lavoro dipendente, e quindi anche gli arretrati di pensione.

L'art. 13, pure impugnato, detta i criteri per la determinazione

della imposta per i redditi soggetti a tassazione separata. Ma nessuna

delle due norme prevede l'esclusione da tale forma di tassazione dei

redditi da emolumenti arretrati quando questi, cumulati con gli altri

redditi percepiti dal contribuente nei singoli anni cui si riferiscono,

non superano il minimo imponibile.

Tale mancata previsione genera effettivamente una discriminazione

priva di giustificazione tra chi percepisce gli stessi emolumenti a

titolo di pensione, a seconda che essi vengano corrisposti subito o

negli anni successivi sotto forma di arretrati, e viola altresì il

principio della corrispondenza tra capacità contributiva ed onere

fiscale

Secondo la giurisprudenza di questa Corte, infatti, il principio

della correlazione tra prestazioni tributarie e capacità contributiva

impone al legislatore di commisurare il carico tributario in modo

uniforme nei confronti dei vari soggetti, allorché sia dato

riscontrare per essi una identità della situazione di fatto presa in

considerazione dalla legge ai fini dell'imposizione del tributo (sent.

n. 92 del 1963). E non v'è dubbio che nel caso in esame identica è la

situazione del pensionato che riceve gli emolumenti dovutigli anno per

anno e di chi invece li percepisce in modo cumulato sotto forma di

arretrati negli anni successivi. Nell'uno e nell'altro caso infatti la

capacità contributiva dei due soggetti è perfettamente equivalente,

cosicché è priva di ogni giustificazione la eventuale maggiore

onerosità del tributo dovuto in relazione agli stessi redditi da chi

li abbia percepiti in ritardo.

Né vale obiettare - come si legge nell'atto di intervento

dell'Avvocatura dello Stato - che nella prima attuazione della

disciplina sulla tassazione separata si siano potuti verificare effetti

distorsivi con aggravamento di alcune posizioni contributive, senza

peraltro determinare lesione dei principi invocati; tant'è che

successivamente il legislatore ha corretto tali distorsioni, disponendo

con l'art. 20 della legge successiva 2 dicembre 1975, n. 576 la

riduzione dell'imposta dovuta per arretrati di pensione attraverso le

detrazioni previste per gli altri redditi da lavoro dipendente.

Una volta accertato infatti - come riconosce la stessa Avvocatura -

che la disciplina introdotta con la legge n. 576 del 1975 non è

applicabile al caso di specie, relativo ad un periodo anteriore alla

sua entrata in vigore e quindi regolato dalle norme impugnate, è

innegabile che la censura sollevata non attiene soltanto a

inconvenienti o disarmonie nella disciplina di un determinato tributo

che possano essere valutate in sede di politica legislativa, ma

riguarda invece una ipotesi di palese violazione dei principi della

capacità contributiva. Questa infatti "condiziona la misura massima

del tributo nel senso che questo non può essere mai fissato ad un

livello superiore alla capacità dimostrata dall'atto o dal fatto

economico" (ved. sentenza di questa Corte n. 200 del 1972). La

discrezionalità legislativa, invero, trova sempre un limite nella

ragionevolezza delle statuizioni che comportano disparità di

trattamento tra i soggetti.