Sentenza n. 16/2002

ha pronunciato la seguente Sentenza nel giudizio di legittimità costituzionale dell'art. 1, comma 1,

lettera c) e comma 2, del decreto legge 31 dicembre 1996, n. 669

(Disposizioni urgenti in materia tributaria, finanziaria e contabile

a completamento della manovra di finanza pubblica per l'anno 1997),

convertito in legge 28 febbraio 1997, n. 30, promosso con ordinanza

emessa il 30 ottobre 2000 dalla Commissione tributaria provinciale di

Bologna sul ricorso proposto da SLIM S.p.a. contro la Direzione

regionale delle entrate per l'Emilia-Romagna, iscritta al n. 852 del

registro ordinanze 2000 e pubblicata nella Gazzetta Ufficiale della

Repubblica n. 3, 1ª serie speciale, dell'anno 2001.

Visti l'atto di costituzione della SLIM S.p.a. nonché l'atto di

intervento del Presidente del Consiglio dei ministri;

Udito nell'udienza pubblica del 20 novembre 2001 il giudice

relatore Franco Bile;

Uditi l'avvocato Gianni Marongiu per la SLIM S.p.a. e l'avvocato

dello Stato Giorgio D'Amato per il Presidente del Consiglio dei

ministri.

Ritenuto in fatto

1. - Con ordinanza pronunciata il 3 ottobre 2000, la Commissione

tributaria provinciale di Bologna, nel corso di un giudizio

instaurato, con ricorso del 10 dicembre 1998, dalla SLIM S.p.a.

avverso il silenzio rifiuto tenuto dall'Ufficio delle entrate di

Bologna su un'istanza di rimborso presentata il 3 dicembre 1997,

relativamente a somme versate a titolo di I.R.PE.G. e I.LO.R., ha

sollevato, in riferimento agli articoli 77 e 53 della Costituzione,

questione di legittimità costituzionale dell'art. 1, comma 1,

lettera c), del decreto legge 31 dicembre 1996, n. 669 (Disposizioni

urgenti in materia tributaria, finanziaria e contabile a

completamento della manovra di finanza pubblica per l'anno 1997) -

che ha modificato l'art. 69 del decreto del Presidente della

Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917 (Approvazione del testo unico

delle imposte sui redditi), avente ad oggetto il regime degli

ammortamenti per i beni gratuitamente devolvibili alla scadenza di

una concessione - e dell'art. 1, comma 2, dello stesso decreto legge,

nella parte in cui prevede che la disposizione del comma 1, lettera

c), si applichi "a decorrere dal periodo di imposta in corso alla

data del 31 dicembre 1996".

Riferisce l'ordinanza di rimessione che, con il ricorso

introduttivo del giudizio, la società ricorrente - sulla premessa

che anteriormente all'intervento del suddetto decreto legge, per i

beni gratuitamente devolvibili alla scadenza di una concessione erano

consentiti in via cumulativa due tipi di ammortamento, quello

tecnico, ai sensi degli articoli 67 e 68 del citato d.P.R. e quello

finanziario, regolato dall'art. 69, mentre il decreto legge li aveva

resi alternativi ed aveva disposto che il nuovo regime retroagisse al

1 gennaio 1996 e che, qualora l'ammontare delle quote di ammortamento

già dedotte nell'esercizio precedente fosse stato superiore al costo

dei beni, l'eccedenza dovesse concorrere a formare il reddito per il

periodo di imposta in corso alla data del 31 dicembre 1996 - aveva

dedotto d'aver subito, in conseguenza della modifica legislativa, un

aggravio di I.R.PE.F. ed I.LO.R. di lire 1.308.413.391. Di tale

importo aveva inutilmente richiesto il rimborso alla Direzione

regionale delle entrate di Bologna, sul rilievo del contrasto della

normativa con gli articoli 77 e 53 della Costituzione. Essendosi

formato il silenzio rifiuto, la ricorrente aveva proposto il ricorso,

chiedendo che fosse sollevata la questione di legittimità

costituzionale suesposta e nel merito che, una volta accolta la

stessa, l'amministrazione finanziaria fosse condannata al rimborso

della suddetta somma, con gli interessi. L'ufficio non si costituiva

in giudizio.

2. - Dopo questi cenni sulla vicenda oggetto del giudizio, la

rimettente rileva che la nuova disciplina degli ammortamenti in

discorso sarebbe stata introdotta a distanza di oltre un decennio da

quella originaria e che il legislatore "ha fatto retroagire il nuovo

regime di deducibilità fiscale degli ammortamenti" al 1 gennaio

1996, "sicché le imprese, che avevano iniziato il periodo d'imposta

con la disciplina previgente, si sono trovate all'ultimo a dover fare

i conti con una normativa completamente diversa e con un carico

fiscale assai più gravoso". Peraltro, la concorrente deducibilità

delle due tipologie di quote di ammortamento era prevista già

dall'art. 70 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre

1973, n. 597 (Istituzione e disciplina dell'imposta sul reddito delle

persone fisiche), applicabile anche all'I.R.PE.G., in forza del

richiamo di cui all'art. 5 del decreto del Presidente della

Repubblica 29 settembre 1973, n. 598 (Istituzione e disciplina

dell'imposta sul reddito delle persone giuridiche), e rispondeva

all'esigenza di sottrarre a tassazione quanto il concessionario

complessivamente sborsi per acquistare e mantenere cose destinate al

concedente.

Il decreto legge n. 669 del 1996 avrebbe, invece, disciplinato la

materia in modo completamente diverso negando la possibilità del

cumulo, esistente fino al 1996, e la modifica del regime precedente

non si inserirebbe in un contesto di completamento della normativa

vigente in materia, ma avrebbe avuto carattere completamente

innovativo, ispirandosi a criteri totalmente diversi da quello su cui

era basata la precedente legislazione.

Sarebbero stati violati in tal modo gli articoli 77 e 53 della

Costituzione.

La prima norma sarebbe vulnerata, in quanto non sarebbe stato

rispettato il presupposto di costituzionalità della decretazione

d'urgenza, costituito dalla ricorrenza dei presupposti straordinari

della necessità e dell'urgenza. Ciò, sia per il fatto che si

sarebbe intervenuti su una normativa esistente da tempo

nell'ordinamento, sia per il fatto che non sarebbe stato sussistente

il presupposto giustificativo della straordinarietà, atteso che il

decreto legge n. 669 del 1996 obbediva solo all'esigenza di

completamento della manovra di finanza pubblica per il 1997, come si

desumerebbe dal suo preambolo. A sostegno della censura vengono

richiamati i principi affermati da questa Corte nella sentenza n. 29

del 1995.

La violazione dell'art. 53 della Costituzione viene argomentata

previa invocazione - in via peraltro esemplificativa - dei principi

affermati da questa Corte nella sentenza n. 390 del 1995 (adducendosi

che con essa sarebbero stati fissati dei limiti alla possibilità di

estendere retroattivamente l'ambito di applicazione di una legge e

segnatamente quello dell'affidamento del cittadino nella sicurezza

giuridica) e nella sentenza n. 315 del 1994 (adducendosi che con essa

la Corte ha fondato il riconoscimento della legittimità del

carattere retroattivo di una legge sulla prevedibilità dell'imposta,

desumibile dal completamento sul piano legislativo della disciplina

di una determinata materia). Nella specie, tali principi

apparirebbero violati, sì che ne sarebbe evidenziata la non

manifesta infondatezza della sollevata questione, in quanto la

tassabilità degli ammortamenti finanziari soltanto in alternativa a

quelli tecnici sarebbe stata del tutto imprevedibile - dato che il

precedente regime di cumulo era rimasto in vigore per oltre un

ventennio - ed inoltre avrebbe frustrato in modo del tutto

inaspettato l'affidamento del contribuente nella sicurezza giuridica,

giacché avrebbe colpito con effetto retroattivo una situazione non

ritenuta in precedenza espressione di capacità contributiva ed

accentuato il carico fiscale gravante sulle imprese.

In particolare, all'inizio del 1996 non sarebbe stato

assolutamente prevedibile che gli ammortamenti sarebbero stati

regolati in futuro in modo diverso e per tale ragione sarebbe violato

il principio della certezza del diritto.

In punto di rilevanza della questione, la rimettente osserva che

la decisione della questione condiziona la decisione del giudizio,

poiché la domanda di rimborso potrebbe esser accolta solo qualora

essa risulti fondata.

3. - È intervenuto nel giudizio il Presidente del Consiglio dei

ministri, tramite l'Avvocatura generale dello Stato, che ha

depositato una prima memoria, nella quale ha sostenuto che la

questione non sarebbe fondata. In particolare, sarebbe fuori luogo

l'invocazione del parametro dell'art. 53 Cost., giacché la nuova

regola di alternatività degli ammortamenti, in quanto applicata al

periodo d'imposta in corso al momento dell'emanazione della norma,

non avrebbe valenza retroattiva nemmeno con riferimento alle imprese

il cui esercizio coincide con l'anno solare, non incidendo su periodi

di imposta già definiti, ma assumendo come riferimento la

composizione del reddito relativo all'esercizio in corso e, quindi,

la capacità contributiva attuale a questo relativa. D'altro canto,

l'inserimento della disciplina denunciata in un decreto legge

discenderebbe "dall'esigenza, nel completamento della manovra di

finanza pubblica per l'anno 1997 (concernente entrate per tale anno),

di procedere entro il 1996 alla razionalizzazione della regola

sull'ammortamento per avere riguardo a situazioni di imponibilità

attuale suscettibili di produrre entrate nell'anno successivo".

Nell'imminenza dell'udienza, l'Avvocatura ha depositato una

memoria illustrativa, nella quale, dopo avere rilevato che la censura

relativa all'art. 1, comma 1, lettera c), del decreto legge n. 669

del 1996 "risulta parametrata al solo art. 77 Cost.", assume che

quella relativa al comma 2 dello stesso art. 1 sarebbe da riferire

alla sola previsione, da parte di tale norma, dell'applicabilità

della nuova norma di cui alla lettera c) al periodo di imposta in

corso alla data del 31 dicembre 1996 e non anche a quella parte della

norma che disciplina la situazione delle imprese che hanno dedotto

cumulativamente gli ammortamenti negli esercizi anteriori al 1996.

Tanto si evincerebbe perché l'ordinanza non avrebbe in linea di

fatto ed ai fini del giudizio di rilevanza affermato che la parte

ricorrente aveva maturato un'eccedenza, in ragione del cumulo degli

ammortamenti anteriori al 1996 ed aveva, dunque, dovuto farla

concorrere alla formazione del reddito imponibile per il 1996.

D'altro canto, il rimborso richiesto da detta parte non implicava che

parte di esso si riferisse a tale eccedenza.

Nel merito, la censura ex art. 77 viene contestata, rilevando che

il decreto legge n. 669 del 1996 risulta specificamente finalizzato

all'emanazione di disposizioni integrative della manovra di finanza

pubblica per il 1997, di cui alla legge n. 662 del 1996, in funzione

degli adempimenti necessari a far rientrare i conti pubblici nei

parametri dei commi 194 e 211 dell'art. 3 del Trattato di Maastricht.

Onde, l'intervento di cui trattasi sarebbe stato giustificato

dall'urgenza di riequilibrare le finanze pubbliche e contenere il

disavanzo. Soltanto il decreto legge poteva essere utilizzato

all'uopo come strumento e, poiché era prevedibile l'adozione di

misure finanziarie in tal senso e sarebbe incontestabile la "coerenza

tra la complessiva finalità perseguita dal legislatore e le

disposizioni espresse dalle norme censurate", sarebbe fuor di luogo

parlare nella specie dell'evidente mancanza dei presupposti

dell'art. 77 della Costituzione.

Si deduce, quindi, che non sarebbe fondata nemmeno la censura ex

art. 53 Cost., in quanto la norma denunciata non solo troverebbe

applicazione iniziale in relazione all'anno 1996, che era ancora in

corso quando essa intervenne, ma sarebbe anche intrinsecamente

giustificata sul piano della ragionevolezza, raccordandosi ad una

capacità contributiva attuale. Si sottolinea all'uopo - pur

ribadendosi l'eccezione circa i limiti in cui sarebbe stata sollevata

la questione - che l'eccedenza del cumulo degli ammortamenti

effettuato fino al 1995, rispetto al costo dei beni, sarebbe concorsa

comunque a formare il reddito imponibile del periodo di imposta

ancora in corso al 31 dicembre 1996, "configurandosi come una

sopravvenienza attiva del tutto analoga a quella già contemplata dal

comma 4 dell'art. 69 del T.U. n. 817/1986, abrogato dallo stesso

art. 1, comma 1, lettera c) (punto 3), del decreto legge

n. 669/1996". La disciplina anteriore alla norma impugnata si sarebbe

concretata, infatti, nella possibilità di cumulare nel periodo della

concessione i due tipi di ammortamenti oltre il costo dei beni

soltanto momentaneamente, prevedendo il comma 4 dell'art. 69 che

nell'esercizio in cui avveniva la devoluzione l'eccedenza rispetto al

costo concorresse alla formazione del reddito. Si assume, infine, che

rientrava nella discrezionalità del legislatore "prevedere una

disciplina fiscale diversa per periodi d'imposta diversi,

razionalizzando il regime delle deduzioni".

4. - Si è costituita, depositando memoria, la parte ricorrente

del giudizio a quo, che, preliminarmente, richiamando la vicenda in

fatto e la prospettazione assunta nel ricorso introduttivo del

giudizio, ha precisato:

a) di avere, fino all'esercizio 1995, calcolato

cumulativamente le due tipologie di ammortamento;

b) di avere dovuto - in ragione dell'intervento della

normativa impugnata ed al fine di evitare sanzioni - indicare, nella

dichiarazione di cui al modello 760/97, tra le variazioni in aumento

un'eccedenza di lire 2.459.424.000, che avrebbe determinato

l'aggravio dell'importo di I.R.PE.G. ed I.LO.R., oggetto della

richiesta di rimborso.

Ha, quindi, ricordato la situazione normativa precedente alle

disposizioni impugnate, osservando che queste ultime hanno

determinato un peggioramento per le aziende operanti nel settore

della gestione dei servizi pubblici, utilizzanti beni in concessione

devolvibili gratuitamente al termine della concessione stessa.

L'ammontare complessivo degli ammortamenti economico-tecnici e degli

ammortamenti finanziari, ad avviso della deducente, deve essere

idoneo - come sarebbe stato secondo la vecchia disciplina e quella

antecedente vigente almeno dalla riforma tributaria del 1973 - "a

consentire gli interventi di sostituzione e di manutenzione necessari

per operare la gestione in condizioni di sicurezza ed efficienza,

nonché per adempiere all'obbligo di devolvere alla scadenza i beni

stessi in buono stato d'uso", nonché a permettere alle imprese di

procedere nel corso della durata della concessione alla

"ricostituzione finanziaria" del valore dei beni che dovranno essere

devoluti poi gratuitamente. A tal fine si rende necessario costituire

un fondo atto a dare copertura, alla scadenza della concessione, alla

perdita derivante dall'eliminazione, senza contropartita, del residuo

dei beni devolvendi.

Tali esigenze sarebbero state ignorate dalla modifica legislativa

del 1996, che, operando con riguardo ad investimenti già sostenuti

in passato, avrebbe alterato l'equilibrata gestione di rapporti

concessori già in essere.

Questa alterazione si sarebbe verificata sotto più profili e

ciò sia perché il secondo comma dell'art. 1 del decreto legge

n. 669 del 1996 ha disposto l'applicazione delle nuove disposizioni

non per il futuro, cioè dal 1 gennaio 1997, ma per il periodo di

imposta in corso alla data del 31 dicembre 1996, sia perché lo

stesso secondo comma detta una disciplina transitoria per i soggetti

che hanno effettuato il cumulo dei due tipi di ammortamento per gli

esercizi precedenti, stabilendo che, qualora l'ammontare degli

ammortamenti complessivi in relazione ad essi già dedotti ecceda il

costo dei beni, l'eccedenza debba sottoporsi a tassazione con

riguardo al periodo di imposta 1996.

La memoria passa, quindi, ad illustrare argomenti a sostegno

delle due censure di incostituzionalità. In primo luogo, rileva che

questa Corte, dopo avere per anni ritenuto che la conversione in

legge del decreto legge faceva considerare superate le censure contro

il decreto stesso, avrebbe cambiato tale orientamento nella sentenza

n. 29 del 1995, sostenendo la sindacabilità dell'esistenza dei

presupposti della decretazione d'urgenza anche dopo la conversione.

In proposito, si rileva che, nel caso di specie, non sarebbe

esistita alcuna situazione di fatto "che spingesse, in presenza di

una emergenza, alla modificazione della specifica normativa" sugli

ammortamenti e nemmeno "un'esigenza di maggiore giustizia o

di maggiore equità", tanto che la nuova normativa si sarebbe

tradotta in "un appesantimento dei conti economici dei soggetti

interessati". L'unica ragione che avrebbe indotto il legislatore a

mutare la vecchia disciplina sarebbe stata un'esigenza di cassa "e

quindi di un gettito da acquisire in tempi brevissimi". Lo

rivelerebbe la relazione di accompagnamento del disegno di

conversione del decreto legge, della quale viene citato il passo che

individua il recupero di gettito per gli anni 1997, 1998 e 1999. Si

adduce che un'esigenza di cassa in materia fiscale non sarebbe né

oggettivamente eccezionale, né oggettivamente imprevedibile, in

quanto "che il fisco abbia bisogno di risorse [sarebbe] la regola (e

non l'eccezione) prevedibilissima". E "se fosse sufficiente una

generica necessità di risorse, essa tutto giustificherebbe e tutto

potrebbe essere innovato, nel settore fiscale, per decreto legge onde

questo strumento normativo, lungi dall'essere eccezionale,

diventerebbe l'unico utilizzabile e utilizzato".

Quanto alla censura ex art. 53 Cost., si richiama giurisprudenza

di questa Corte, dalla quale emergerebbe che andrebbe indagato caso

per caso se una norma tributaria retroattiva violi il principio della

capacità contributiva e, sul rilievo che la norma avrebbe inciso su

un periodo di imposta nel quale per 364 giorni era stata vigente la

precedente disciplina ed anche per i periodi di imposta anteriori al

1996, si sostiene che sarebbe stato violato il principio

dell'affidamento del cittadino data l'imprevedibilità della nuova

disciplina, all'uopo invocandosi le sentenze di questa Corte n. 390

del 1995 e n. 315 del 1994.

Nell'imminenza dell'udienza pubblica la parte ha, altresì,

depositato una memoria illustrativa, nella quale, in ordine alla

censura ex art. 77 Cost., si richiama anzitutto l'evoluzione della

giurisprudenza di questa Corte in ordine alla sindacabilità degli

eccessi della decretazione d'urgenza e, quindi, si ripropongono e si

sviluppano ulteriormente gli argomenti della prima memoria. Considerato in diritto

1. - La Commissione tributaria provinciale di Bologna, nel corso

di un giudizio concernente il mancato accoglimento dell'istanza di

rimborso di somme versate da una società a titolo di I.R.PE.G. ed

I.LO.R., ha sollevato - in riferimento agli articoli 77 e 53 della

Costituzione - questione di legittimità costituzionale del comma 1,

lettera c) e del comma 2 dell'art. 1 del decreto legge 31 dicembre

1996, n. 669 (Disposizioni urgenti in materia tributaria, finanziaria

e contabile a completamento della manovra di finanza pubblica per

l'anno 1997), convertito in legge 28 febbraio 1997, n. 30.

Il comma 1, lettera c), è stato impugnato nella parte in cui -

modificando l'art. 69 del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

(Approvazione del testo unico delle imposte sui redditi) - ha

eliminato la possibilità di cumulare, per i beni gratuitamente

devolvibili alla scadenza di una concessione, l'ammortamento tecnico

previsto dagli articoli 67 e 68 dello stesso decreto ed un ulteriore

ammortamento definito finanziario, stabilendo invece l'alternatività

fra le due specie di ammortamento.

Il comma 2 è stato impugnato nella parte in cui prevede che la

disposizione appena ricordata si applica "a decorrere dal periodo di

imposta in corso alla data del 31 dicembre 1996" e dispone che, per

le imprese che negli esercizi precedenti hanno dedotto quote di

ammortamento finanziario in aggiunta a quote di ammortamento tecnico,

"si considera già ammortizzato l'ammontare delle quote

complessivamente dedotte" e "se tale ammontare supera il costo dei

beni l'eccedenza concorre a formare il reddito del predetto periodo

di imposta".

La violazione dell'art. 77 della Costituzione è ravvisata sotto

il profilo che il decreto legge n. 669 del 1996 - intervenuto su una

normativa vigente da tempo, al solo fine di completare la manovra di

finanza pubblica per il 1997, come risulta dal suo stesso preambolo -

sarebbe stato emanato in difetto del presupposto di costituzionalità

costituito dalla straordinaria necessità ed urgenza.

La violazione dell'art. 53 della Costituzione è invece

argomentata - sulla premessa della natura retroattiva dell'impugnato

art. 1, comma 2 - con il richiamo ai principi affermati da questa

Corte, secondo cui la retroattività di una legge incontra il limite

dell'affidamento del cittadino nella sicurezza giuridica e deve tener

conto della prevedibilità della disciplina che ne deriva. Nella

specie, questi principi sarebbero stati violati dalla totale

imprevedibilità dell'introduzione dell'alternativa tra ammortamenti

finanziari ed ammortamenti tecnici, in sostituzione del precedente

regime di cumulo rimasto in vigore per oltre un ventennio, e inoltre

dalla lesione dell'affidamento del contribuente nella sicurezza

giuridica, per il retroattivo assoggettamento ad imposta di

situazioni non ritenute in precedenza espressioni di capacità

contributiva, e dall'accentuazione del carico fiscale sulle imprese.

2. - La difesa del Presidente del Consiglio dei ministri ritiene

che la censura di violazione dell'art. 53 della Costituzione riguardi

l'art. 1, comma 2, del decreto legge n. 669 del 1996 solo nella parte

in cui la norma prevede l'applicabilità del nuovo regime di

alternatività fra ammortamenti tecnici e finanziari "a decorrere dal

periodo di imposta in corso alla data del 31 dicembre 1996", e non

anche nella rimanente parte secondo cui, ove negli esercizi

precedenti siano state calcolate quote di ammortamento tanto

finanziario che tecnico, "si considera già ammortizzato l'ammontare

delle quote complessivamente dedotte" e "se tale ammontare supera il

costo dei beni l'eccedenza concorre a formare il reddito del predetto

periodo di imposta".

L'eccezione è infondata. La questione investe la complessiva

previsione della norma, come rivela la formulazione della domanda di

rimborso proposta nel giudizio a quo, la quale (come riferisce la

stessa ordinanza) concerneva non soltanto le somme versate nel 1996

in applicazione della nuova regola dell'alternatività degli

ammortamenti, ma anche il versamento della parte di imposta riferita

all'inerenza al reddito del 1996 dell'eccedenza derivante dalla

precedente deduzione cumulativa.

3. - Entrambe le questioni prospettate dal resistente non sono

fondate.

4. - Per quanto concerne la censura di violazione dell'art. 77

Cost., secondo la costante giurisprudenza di questa Corte, il

sindacato sull'esistenza e sull'adeguatezza dei presupposti della

necessità e dell'urgenza che legittimano il Governo ad emanare

decreti legge, può essere esercitato - a prescindere dai problemi

relativi all'identificazione dei suoi limiti - solo in caso di

"evidente mancanza" dei requisiti stessi (sentenze n. 29 e n. 161 del

1995, n. 330 del 1996, n. 398 del 1998, nonché ordinanze n. 432 del

1996 e n. 90 del 1997).

In contrasto con tale orientamento, il giudice rimettente ha

omesso del tutto di motivare sul punto che, nella specie, i

presupposti della decretazione d'urgenza mancano in modo "evidente" e

si limita a richiamare, a prova del loro difetto, il collegamento

della norma impugnata con la manovra di finanza pubblica per il 1997.

Ma - a parte l'opinabilità della tesi del generale difetto di

straordinaria necessità e urgenza da cui sarebbero affetti tutti i

decreti legge miranti a completare manovre di finanza pubblica - il

carattere straordinario della situazione cui si è riferita la

manovra finanziaria disposta alla fine del 1996, per adeguare i conti

pubblici ai parametri previsti dal Trattato di Maastricht, è già

stato posto in rilievo da questa Corte (ordinanza n. 341 del 2000,

sentenza n. 155 del 2001). E, considerata l'importanza di tale

adeguamento, non può dirsi che la straordinaria necessità e urgenza

richiesta dall'art. 77 della Costituzione manchi in modo evidente,

onde la questione è infondata.

5. - La censura di violazione dell'art. 53 della Costituzione è

formulata - sul presupposto della pretesa retroattività

dell'impugnato art. 1, comma 2, del decreto legge n. 669 del 1996 -

sotto il profilo di un assoggettamento a tassazione disposto sulla

base di capacità contributiva riferita al passato.

La questione non è fondata, per erroneità del presupposto

interpretativo.

L'erroneità riguarda anzitutto il profilo di censura concernente

la parte della norma relativa alla decorrenza del regime di

alternatività degli ammortamenti dal 1 gennaio 1996: poiché infatti

questo regime è intervenuto quando l'anno finanziario 1996 era

ancora in corso, ne consegue che il legislatore, disciplinando

l'imposizione tributaria per tale anno, ha fatto riferimento ad una

capacità contributiva attuale e non passata (ordinanza n. 341 del

2000).

6. - Altrettanto deve dirsi per la parte della norma secondo cui

l'eccedenza rispetto al costo dei beni, risultante dall'applicazione

del sistema del cumulo delle due tipologie di ammortamento ammesso

dal vecchio regime, concorre alla formazione del reddito per il 1996.

Neppure questa previsione normativa ha efficacia retroattiva, perché

assume come oggetto di imposizione un reddito esistente al momento

della propria entrata in vigore.

L'ammortamento finanziario - prima cumulabile con l'ammortamento

tecnico, ed oggi alternativo ad esso - è stato sovente considerato

come una vera e propria agevolazione tributaria, rivolta non tanto

all'effettivo ammortamento di costi relativi a beni oggetto di

concessione, quanto piuttosto ad alleggerire il carico fiscale sui

concessionari; onde le quote annuali di ammortamento finanziario

dedotte nel corso della concessione sono state considerate quote di

utili esenti da imposta.

Tale qualificazione dell'ammortamento finanziario era avvalorata,

sul piano normativo, dall'art. 69, comma 4, del d.P.R. n. 917 del

1986 (soppresso dall'art. 1, comma 1, lettera c) n. 3 del decreto

legge n. 669 del 1996), secondo cui "l'eventuale differenza tra

l'ammontare complessivo delle quote di ammortamento finanziario

dedotte durante la concessione e il costo non ammortizzato ai sensi

degli articoli 67 e 68 concorre a formare il reddito ...

nell'esercizio in cui avviene la devoluzione".

Infatti, l'eventualità che, scaduta la concessione, le quote di

ammortamento finanziario potessero superare il costo dei beni non

ammortizzato con l'ammortamento tecnico, rivela la totale estraneità

dell'ammortamento finanziario alle finalità tipiche

dell'ammortamento; e, nel contempo, la qualificazione normativa della

differenza come reddito discende dal rilievo che, limitatamente ad

essa, l'ammortamento finanziario aveva consentito al concessionario

di accantonare un utile, e che ad esso potevano attribuirsi i

caratteri tipici di sopravvenienza attiva nell'esercizio in cui

avveniva la devoluzione.

In questa prospettiva, la differenza tra le quote di ammortamento

finanziario accantonate fino al 31 dicembre 1995 e il costo dei beni

non ammortizzato con ammortamento tecnico ben poteva, una volta

soppressa l'agevolazione a decorrere dall'esercizio 1996, essere

considerata dal legislatore come idoneo indice di capacità

contributiva per quell'esercizio.

In conseguenza - correlandosi la scelta legislativa ad una

capacità contributiva attuale e non passata - deve escludersi che la

norma abbia portata retroattiva.

7. - L'ordinanza di rimessione evoca il parametro dell'art. 53

della Costituzione anche sotto il diverso profilo che l'inopinata

soppressione del regime del cumulo, risalente nel tempo, e la sua

sostituzione con la nuova regola dell'alternatività avrebbero leso

l'affidamento dei contribuenti.

Ma questa Corte ha più volte sottolineato come il principio

sancito dall'art. 53 della Costituzione abbia un carattere oggettivo,

in quanto si riferisce ad indici concretamente rivelatori di

ricchezza e non già a stati soggettivi di affidamento del

contribuente, se del caso rilevanti ai fini del diverso - ma non

richiamato - parametro costituzionale della ragionevolezza (sentenza

n. 229 del 1999; in precedenza sentenza n. 143 del 1982 e ordinanza

n. 542 del 1987).